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成本会计讲义第1章成本会计概述第一节成本的涵义
一、成本的涵义成,“成”就是成功、完成,完成我们事前所设想的预期目标“成”字左边是个人,一条腿是跪着的右面是个戈说明,这需要我们要用人,拿着武器去战斗,才可能成功的不付出牺牲,能成功吗?当然,这里的牺牲,可不是去杀人,而是借用战争术语其实质是我们要付出艰苦努力和辛勤汗水本,是资本,是本金,是投入“本”字,上面是个木字,下面是个一字木代表树干和果实;一,代表土地,象征事物下面有个根这说明什么?说明万法归一呀学佛的人说,菩萨畏因,众生畏果众生只__结果,__成功,而菩萨却__原因,__根本!根本的问题解决了,果报是自然而然的了这就是随顺道,这就是天人合一道家的道德两个字也是这样儒家的知行也是这个意思成本,就是为了达成我们的目标,通过人的努力,所付出的代价从前面我们看到,成,需要我们拿起武器,付出牺牲这是表法提到武器,我们不得不提到__兵法__说,攻城为下,攻心为上仅靠投入来获得成功,不是好办法而开动脑筋,研究事物的成因,以最低的投入来获得成功,这才是根本成本是商品经济的产物,是商品经济中的一个经济范畴,是商品价值的主要组成部分成本的经济内容归纳起来有两点是共同的一是成本的形成是以某种目标为对象的目标可以是有形的产品或无形的产品,如新技术、新工艺;也可以是某种服务,如教育、卫生系统的服务目标二是成本是为实现一定的目标而发生的耗费,没有目标的支出则是一种损失,不能叫作成本
二、成本与费用成本是指生产某种产品、完成某个项目或者说做成某件事情的代价,也即发生的耗费总和,是对象化的费用费用是指企业在获取当期收入的过程中,对企业所拥有或控制的资产的耗费,是会计期间与收入相配比的成本成本代表经济资源的牺牲,而费用是会计期间为获得收益而发生的成本在财务会计中,成本可以分为未耗成本与与已耗成本两大类未耗成本是指可在未来的会计期间产生收益的支出,此类成本在资产负债表上列为资产项目已耗成本则是指本会计期间内已经消耗,且在未来会计期间不会创造收益的支出这类成本又可分为费用和损失,前者在损益表上列为当期收益的减项,后者则因无相应利益的产生,而在损益表上列为营业外支出等项目第二节成本会计的产生和发展成本会计是为了适应特定的经济发展的要求而产生,并在与外部环境的相互作用中而发展
一、成本会计的产生和发展成本会计先后经历了早期成本会计、近代成本会计和现代成本会计三个阶段成本会计的方式和理论体系,随着发展阶段的不同而有所不同
(一)早期成本会计阶段(1880——1920)从成本会计的方式来看,在早期成本会计阶段,主要是采用分批法或分步法成本会计制度;从成本会计的目的来看,计算产品成本以确定存货成本及销售成本所以,初创阶段的成本会计也称为记录型成本会计
(二)近代成本会计阶段(1921——1945)近代成本会计主要采用标准成本制度和成本预测,为生产过程的成本控制提供条件以标准成本系统为基础的责任成本控制系统的形成和发展,是成本会计的第二次__
(三)现代成本会计阶段(1945年以后)现代成本会计是成本会计与管理的直接结合,它根据成本核算和其他资料,采用现代数学和数理统计的原理和方法,建立起数量化的管理技术,用来帮助人们按照成本最优化的要求,对企业的生产经营活动,进行预测、决策、控制、分析、考核,促使企业生产经营实现最优化运转,以提高企业的市场适应和竞争能力因此,现代成本会计,是广义的成本会计,实际上也就是成本管理
二、成本会计、管理会计与财务会计的关系现代会计系统大体可分为财务会计和管理会计两类财务会计主要是为投资者、债权人、__机构以及其他的企业外部使用者提供经营成果、财务状况及其变动信息,其主要目的是发挥会计信息的社会职能;财务会计__过去发生的事情,为满足客观性、可验证性以及一致性的要求,必须受制于“公认会计原则”(GAAP)而管理会计则主要为企业内部各阶层管理人员提供各种相关的管理信息,其主要目的是协助实现__目标,一般不受限于公认会计原则;管理会计强调未来,除了提供历史报告外,还提供预算和其他预测信息成本会计是财务会计与管理会计的混合物,是计算及提供成本信息的会计方法成本会计主要处理企业获取和消耗资源的成本及其相关信息,它需要向财务会计和管理会计提供必要的数据财务会计要依据成本会计所提供的有关资料进行资产计价和收益确定,而成本的形成、归集和结转程序也要纳入以__记账法为基础的财务会计总框架中,因此,成本数据往往被企业外部信息使用者用于对企业管理当局业绩的评价,并据此作出投资决策同样,成本会计所提供的成本数据,往往被企业管理当局作为决策的依据或用于对企业内部管理人员的业绩评价可见,成本会计提供的成本信息既可以为财务会计编制财务报表之用,也可满足企业内部管理人员进行决策或业绩评价的需要因此,就财务报表的编制而言,成本会计附属于财务会计,但从管理角度来看,成本会计也是管理会计的一个组成部分更进一步地讲,财务会计与管理会计,两者都必须依赖于成本会计系统所提供的信息第三节成本会计的职能和种类
一、成本会计的职能
(一)成本预测成本预测是指根据与成本有关的各种数据及其各种技术经济因素的依存关系,采用一定的程序、方法和模型,对未来的成本水平及其变化趋势作出科学的推测
(二)成本决策成本决策是指在成本预测的基础上,按照既定或要求的目标,运用专门的方法,在若干个与生产经营和成本有关的方案中,选择最优方案,据以制定目标成本
(三)成本计划成本计划是根据成本决策所制定的目标成本,具体规定在计划期内为完成生产任务所需支出的成本、费用,确定各种产品的成本水平,并提出为达到目标成本水平所应采用的各种措施
(四)成本控制成本控制是指在生产经营过程中,根据成本计划具体制定原材料、燃料、动力和工时等消耗定额和各项费用定额,对各项实际发生的成本、费用进行审核、控制,并及时反馈实际费用与标准之间的差异及其原因,进而采用措施,以保证成本计划的执行
(五)成本核算成本核算是对生产经营过程中实际发生的成本、费用按照一定的对象和标准进行归集和分配,并采用适当的成本计算方法,计算出各该对象的总成本和单位成本
(六)成本分析成本分析是根据成本核算所提供的成本数据和其他有关资料,通过与本期计划成本、上年同期实际成本、本企业历史先进成本水平,以及国内外先进企业的成本等进行比较,分析成本水平与构成的变动情况,研究成本变动的因素和原因,挖掘降低成本的潜力
(七)成本考核成本考核是指企业将计划成本或目标成本指标进行分解,制定企业内部的成本考核指标,分别下达给各内部责任单位,明确它们在完成成本指标时的经济责任,并定期对成本计划的执行结果进行评定和考核在成本会计的各个职能中,成本核算是最基本的职能,它提供企业管理所需的成本信息资料,没有成本核算,成本的预测、决策、计划、控制、分析和考核,都无法进行,同时成本核算也是对成本计划预期目标是否实现的最后检验,因而,没有成本核算就没有成本会计成本会计的其他职能,正是在成本核算的基础上,随着企业经营管理要求的提高和管理科学的发展,随着成本会计与管理科学相结合,逐步发展形成的成本预测是成本会计的第一个环节,它是成本决策的前提;成本决策既是成本预测的结果,又是制定成本计划的依据,在成本会计中居于中心地位;成本计划是成本决策的具体化;成本控制是对成本计划的实施进行监督,是实现成本决策既定目标的保证;成本分析和成本考核是实现成本决策和成本计划目标的有效手段成本会计的各个职能是相互__,互为条件的,并贯穿于企业生产经营活动的全过程,在全过程中发挥作用
二、成本会计的种类
(一)按成本会计制度分类
1.实际成本制度实际成本制度,是根据实际发生的各项支出计算成本的一种成本会计制度通过这种成本制度获得的成本资料都是事后的成本资料,也即___成本资料所以,实际成本制度也称历史成本会计制度
2.估计成本制度估计成本制度,是在产品生产前预先估算单位产品成本,凭以确定售价,然后通过__记账将算出实际产量的估计成本与账上实际成本比较,据以修改估计成本的一种历史上曾采用过的不完整的成本会计制度
3.标准成本制度标准成本制度,是以预先制定的产品标准成本为基础,用实际产量的标准成本同实际成本相比较并记录和分析成本差异的一种成本制度
(二)按成本计算模式分
1.完全成本计算模式完全成本计算模式,又称“吸收成本”计算模式,它是按照传统的成本观念,将包含变动成本和固定成本在内的所有制造成本都吸收到产品成本中去,用来进行存货的估价和确定已售产品成本的一种计算模式在这种计算模式下,所发生的各项固定成本应由库存产成品、在产品和销售成本三者分摊;当期收益只负担销售成本中的固定成本按照完全成本计算模式计算,产品成本中包括直接材料、直接人工和制造费用,不包括销售费用、管理费用和财务费用等期间成本,因而,这种成本计算方法又称为制造成本法
2.变动成本计算模式变动成本计算模式,是指产品成本中只包括变动制造成本而不包括固定制造成本的一种成本计算模式具体地讲,按变动成本计算模式计算的产品成本,只包括直接材料、直接人工和变动制造费用当期发生的固定制造费用作为期间成本在本期收益中冲减由于变动成本大多数是直接成本,因此,这种成本计算方法又称为直接成本计算法第四节新制造环境与成本会计新的制造环境对成本会计提出了挑战主要表现在以下几个方面
一、产业结构的变化近年来,随着传统支柱产业的重要性逐渐下降,经济中服务业的重要性已经上升迅速发展起来的服务业改变了整个产业的结构,这种影响随着旅游业、银行业、保险业、以及__业等市场的开放而扩大由于与制造业相比,服务业最终产出的成果难以确认;同时,许多制造业面临的问题如质量、生产率、成本效率、顾客满意等也开始困扰着服务业因此,成本会计人员必须花费更多的精力和时间,寻求更精确的成本会计方法,从而估算出各项产出或服务项目的实际成本,为管理人员制定决策提供必要的信息
二、高科技生产技术在高科技蓬勃发展的新形势下,随着电脑数控机床和机器人、电脑辅助设计、电脑辅助生产以及弹性制造系统等高科技成果在生产中的广泛应用,企业生产__和生产管理显示出许多根本性的变革由于当前许多企业已利用计算机辅助方法来生产产品、推销产品,或提供劳务,因此,产业状态已从过去劳动力密集转变为资本密集与技术密集,直接人工成本在总成本中所占的比例从70年代的40%急速下降到10%左右,在某些高科技产业已下降到不足生产成本的5%与此同时,间接制造成本的比例大幅度的提高,其构成内容也更加复杂,这就要求成本会计人员必须更深入地去了解间接制造成本产生的原因,即成本动因,以避免因间接制造成本分配不当,导致错误的管理决策
三、适时生产系统(Just—in—timeProductionSystem)传统的制造系统是推动式系统(push-throughsystem),这意味着生产是沿着整个系统向前推进,然后就得尽力将所生产的产品都销售出去如果产量大于销量,那么就产生了产成品存货为了适应新的制造环境,需求拉动式系统(如适时生产系统)应运而生适时生产系统(简称JIT)是一种严格以需求带动生产的制度采用JIT,产品只在需要时才保质保量的生产或采购,实现零存货(zeroinventory),以达到降低成本与提高质量的目的JIT制造通常将存货数量减少到远低于传统系统中的水平,更强调质量控制,并导致生产的__和实施方式发生根本性的改变从传统的制造环境转变到JIT的制造上,能让企业会计人员在为准备外部报告而评价存货价值方面花费较少的时间,从而集中更多的精力于质量和生产效率等问题,同时成本计算的准确性也大大提高,因为,在JIT系统中,成本的可溯性大为增强
四、全面质量管理(TotalQualityControl简称TQC)随着消费者自我保护意识的增强,质量成为企业在竞争中取胜的重要因素制造优异是在当今全球激烈竞争的环境中生存的关键许多企业已经实现了全面质量管理,这意味着整个__要进行优化管理,最后由顾客认定质量全面质量管理等新观念、新理论和新方法的相继形成,对作为企业管理工具的成本会计提出了新的挑战因此,不论是制造业还是服务业,质量成本的计量和报告都是现代成本会计系统的主要特征,这就要求成本会计人员在以往质量成本核算的基础上,根据全面质量管理要求,实行质量成本决策、最佳成本模型和质量成本综合控制等方法进行系统管理,借以全面降低质量成本,并提高产品的社会效益、企业效益和用户效益;同时,这种具有激励作用的全面质量管理制度影响会计人员业绩的考核,它要求在提供业绩评价的信息时,提供一些非财务性的相关信息,如质量成本报告、质量成本趋势报告和质量成本业绩报告等等
五、作业为基础的成本计算制度(Activity—Based—CostingSystem)以作业为基础的成本计算制度(简称ABC制度),它是以生产的电脑化、自动化为基础,同适时制与全面质量管理紧密结合的一种成本计算与成本管理相结合的方法现在,作业基础成本__在成为广泛应用的一种产品成本计算方法,特别是在竞争激烈和直接人工成本较低的行业更是如此作业基础成本法的特点是制造费用核算过程大大明细了,它要求先将作业成本追溯到各项作业,诸如质量检验、机器维修、产品设计以及销售等活动,然后在追溯到消耗这些作业的产品或顾客与传统的成本计算方法相比,作业基础成本法更详细也更复杂,但它大大提高了成本分配的准确性,同时也有助于管理人员确定不增加价值但耗费资源的作业活动ABC制度对正确进行经营决策,加强成本控制,促进成本的降低,都具有重要意义第五节成本会计的任务成本会计的任务受企业经营管理的要求所决定,同时,还受成本会计的对象所制约
一、正确计算成本,及时提供成本信息正确计算成本,是成本会计的核心内容正确、及时地进行成本核算,能够反映成本计划的执行情况,为企业经营决策提供成本信息,并能按规定为国民经济管理提供必要的成本数据对财务会计来说,成本计算的最主要的目的是正确计算存货成本,并在此基础上计算和确定本期的净收益,以便反映企业的财务状况和经营成果
二、优化成本决策,确立目标成本成本资料反映了企业在某一经营水平方案中的实际耗费水平当企业的经营活动具有多个可供选择的经营方案时,就必须从各个可行方案中选择所耗最少的方案,使成本最优化成本预测和成本决策是具有密切__的加强成本预测是优化成本决策的前提,而优化成本决策是加强成本预测的结果成本计算除为了财务会计提供有关资产和费用计量的基本数据资料外,更主要的还在于为管理会计提供赖以作出经营管理决策和业绩考核所需要的数据资料
三、制定目标成本,加强成本控制根据成本最优化所确定的成本称为目标成本实行目标成本管理能为企业提高经济效益提供可靠的保证目标成本是企业在一定时期内为保证实现目标利润而制定的成本控制指标目标成本制定得正确与否对于成本控制的有效性有着重要影响成本控制是在目标成本分解的基础上进行加强成本控制,必须对目标成本的分解指标进行归口分级控制;要以产品成本形成的全过程为对象,结合生产经营过程各阶段的不同性质和特点进行有效地控制;必须从人力、物力和财力的使用效果来衡量,着眼于工作的改进和成本效益的提高
四、建立责任成本制度,加强成本考核责任成本制是对企业各部门、各层次和执行人员在成本方面的职责所作的规定,它有利于提高职工降低成本的责任心和积极性建立责任成本制,要把成本责任指标分解落实,使企业生产经营各部门、各层次和每个员工都承担起一定的责任成本,并把责权利想结合,以增强企业活力成本考核是成本责任制顺利贯彻的保证通过成本考核,可以分清责任,正确评价各部门工作,起到鼓励先进鞭策__的作用因此,成本考核必须与成本责任制结合起来,奖惩分明,把成本管理的好坏每个员工的切身利益紧密结合起来,促使各责任部门积极采取有效措施,改进工作,努力降低成本,以取得更大的经济效益第2章第二章成本核算的基本原理第一节成本的分类成本会计过去被认为仅适用于制造业,然而,在当今的经济社会里,任何类型的__都能从运用成本会计的相关技术来获得利益如前所述,成本是一个引起企业内外各有关方面关切和重视的重要问题,不仅编制财务报表需要它,而且企业管理当局的成本控制和成本计划也离不开它因此,企业必须以通过一定方法进行成本计算所取得的成本数据为基础,进行__、改制和延伸,并适应不同情况进行灵活应用
一、按经营目标不同分类根据社会分工对各类企业的划分,除了工业企业之外,还有交通运输企业、建筑施工企业、商品流通企业、邮电通讯企业、种植养殖企业、饮食宾馆旅游服务企业、金融保险企业等各类企业这些实行__经济核算的企业,都需要按照企业自身的生产经营特点,__成本核算因此,按各类企业的经营目标不同,可以将企业成本划分为生产性成本和劳务性成本两大类
(一)生产性成本生产性成本是指生产性企业为生产一定质量和数量的产品,在生产要素上个别耗费的物化劳动C、生产者必要的活劳动V的补偿价值生产性企业是指那些通过一系列生产工艺过程,采用一定的技术方法,将投入的生产要素有机结合起来,生产出具有某种使用价值的、实物形态产品的企业生产性企业包括工业企业、建筑施工企业、种植养殖企业等这类企业的劳动成果都有特定的实物形态,能够以产品产出的地点和时间确定成本计算对象、归集生产费用,计算产品成本在生产性企业中,成本按其经济用途可划分为制造成本和非制造成本两大类
1.制造成本制造成本通常由直接材料、直接人工和制造费用构成,是在产品生产过程中所发生的成本直接材料是指__后直接构成产品实体或主要部分的材料成本直接人工又称直接工资,是指在生产中对材料进行直接__制成产品所耗用的人工的工资、奖金和各种津贴,以及按规定比例提取的福利费制造费用通常是指在生产中所发生的除了直接材料及直接人工以外的各种费用,通常由间接材料、间接人工和其他制造费用三个部分构成在制造成本中,直接材料和直接人工之和一般称为“主要成本”;而直接人工与制造费用之和,则称之为“__成本”
2.非制造成本对生产企业而言,非制造成本应视为期间成本,主要包括管理费用、财务费用和销售费用,又称经营管理费用
(二)劳务性成本劳务性成本是指劳务性企业为提供某种劳务在生产要素上个别耗费的物化劳动C、提供劳动者必要活劳动V的补偿价值劳务性企业是指那些以具有某种服务功能的设施,满足某方面需要的企业,包括交通运输企业、商品流通企业、邮电通讯企业、饮食宾馆旅游企业、金融保险企业等这类企业的劳动成果一般不具有实物形态,只能按照提供劳务的性质、数量和质量,归集所发生的经营费用,计算成本劳务性企业也有其“产品”成本,其成本通常也包含直接材料成本、直接人工成本及营业费用等三大类以饮食业为例,采购食品的价款为直接材料成本,厨师的工资为直接人工成本,而餐馆的租金及水电空调费等则为营业费用
二、按成本与特定对象的关系分类成本按与特定对象关系可分为直接成本与间接成本
(一)直接成本直接成本指与某一特定对象(产品、劳务、__步骤或部门)之间具有直接__,可按特定标准将其直接归属该对象的成本由于直接成本可直接归属于某一特定对象,故又称为可追溯成本
(二)间接成本间接成本是指与某一特定对象之间没有直接__,无法按某一特定标准直接归属有关对象的成本由间接成本的发生与许多对象都有__,必须选择适当的标准分配在各对象之间进行分配,才能归属于某一特定对象,故又可称其为“共同成本”将成本划分为直接成本与间接成本,对于正确计算产品成本是十分重要的凡是直接成本必须根据原始凭证直接计入该种成本计算对象成本;凡是间接成本则要选择合理的分配标准分配给相关的成本计算对象分配标准是否恰当,将直接影响成本的正确性
三、按成本与业务量(即成本性态)的关系分类成本按其与“业务量”之间的依存关系,可划分为变动成本、固定成本与混合成本三类
(一)变动成本变动成本是指其发生总额会随业务量(可以是产量、也可以是直接人工小时或机器小时)的变动而正比例增减变动的成本但就单位变动成本而言,则是固定的例如直接材料、直接人工中的计件工资等
(二)固定成本固定成本是指在相关的范围内,其发生总额不随业务量的增减变动而变动的成本但就单位固定成本而言,则是随着业务量的增减变化而成反比例变动根据固定成本形成的原因,固定成本可以进一步划分为约束性固定成本和酌量性固定成本两类约束性固定成本,主要是属于经营能力成本,它是和整个企业经营能力的形成及其正常维护直接相__的,如厂房、机器设备的折旧费、保险费、财产税等企业的经营能力一经形成,在短期内难于作重大改变,因而,与其相__的成本也将在较__内继续存在酌量性固定成本,则是企业根据经营方针由高阶层__确定一定期间的预算额而形成的固定成本,如研究__费、__宣传费和职工培训费等必须指出,变动成本和固定成本与业务量的关系是有一定范围的,即相关范围,超过一定范围,变动成本和固定成本同业务量的关系可能会改变
(三)混合成本混合成本是指其发生总额虽受业务量变动的影响,但其变动幅度并不同业务量的变动保持严格的比例也就是说,混合成本同时兼有变动成本和固定成本的特征,可视其具体情况不同,可进一步分为半变动成本和半固定成本对于混合成本,为了便于管理上的应用,应采用适当的方法进行分解,将其分解为变动成本和固定成本两部分所以,按成本的属性分类,从根本上说,应该只有变动成本和固定成本两大类
四、按成本在经济工作中的作用分类成本在经济工作中的作用,除了满足考核企业耗费水平、正确计算企业损益的需要之外,还必须为企业的生产经营决策提供依据,从而加强企业成本管理为此,按成本在经济工作中的作用,可以将企业成本划分为财务成本和管理成本两大类
(一)财务成本财务成本是指根据国家统一的财务和会计法规及制度核算出来的,用于编制财务报表和企业内部成本管理的成本财务成本也称法定成本或制度成本,目前,我国会计核算都是按这种成本入帐的
(二)管理成本管理成本是用于企业内部经营管理的各种成本的总称,是根据财务成本和其他有关资料进行不同的归类、分析和调整后计算出来的,是对财务成本的进一步深化和发展管理成本主要包括决策成本和控制与考核成本两类
1.决策成本决策成本是指企业用于生产经营决策方面的成本指标,按决策的不同要求,成本还有差别成本、机会成本、边际成本、相关成本、沉没成本和重置成本等
2.控制与考核成本控制和考核成本是企业用于生产经营过程中的劳动耗费,其考核指标主要包括标准成本、定额成本、责任成本、可控成本、计划成本和可比成本等第二节成本对象及成本分配
一、成本对象
(一)成本会计的对象成本计算对象是为了计算经营业务成本而确定的归集经营费用的各个对象,也是成本的承担者成本对象可以是一种产品、一项服务、一位顾客、一张订单、一纸合同、一个作业、或是一个部门近年来,作业开始成为重要的成本对象作业是一个__内部分工的基本单元作业还可以定义为__内行动的__,它将有助于管理人员进行计划、控制和决策在成本分配中,作业扮演着重要的角色,成为现代成本会计系统的必要组成部分成本会计不仅要在工业企业中进行,在其他行业中也要进行所以,成本会计的对象可以概括为各行业企业生产经营业务的成本和有关的经营管理费用,简称成本、费用
(二)成本对象的特点产品有有形产品和无形产品两种生产有形产品的企业称为生产性企业,提供无形产品(服务)的企业称为劳务性企业有形产品是指通过耗用人工以及工厂、土地和机器等资本投入将原材料__而成的产品电视机、计算机、家具、服装和饮料等都是有形产品无形产品是指为顾客开展的各项任务或作业,或是顾客使用__的产品或设施自行开展的作业,即为顾客提供服务服务也需要耗用材料、人工和投入资本保险服务、旅游服务、__服务等都属向顾客提供的服务;汽车租赁、__出租和宝龄球等都是由顾客使用__的产品或设施服务与有形产品相比,主要有四大方面的差别无形性、瞬时性、不可分割性和多样性无形性是指某项服务的__者在__之前无法直接感觉到该项服务的存在,因而服务是无形产品瞬时性是指顾客只能即时享受服务,而不能储存到未来不可分割性是指服务的提供者与__者通常有直接的接触,以使交换得以发生多样性是指服务的提供比产品的生产有着更大的差异性,提供服务的工人会受到所从事工作、工作伙伴、教育程度、工作经验、个人因素等的影响
(三)成本对象的构成要素成本对象由三个要素构成
1.成本计算实体成本计算实体是指承担费用的企业经营成果的实物形态对于生产性企业而言,成本计算实体可以划分为某种产品、某批产品和某类产品的产成品或半成品;对于劳务性企业而言,往往不存在有形的成本计算实体,而只能确定劳务的性质,如运输企业的货运和客运,商贸企业的__和零售等
2.成本计算期成本计算期是指归集费用、计算企业成本所规定的起讫日期,也就是每次计算成本的期间生产性企业按其生产特点,可分为产品的生产周期和日历月份;劳务性企业一般均以日历月份为成本计算期
3.成本计算空间成本计算空间是指费用发生并能__企业成本计算的地点(部门、单位)生产性企业的成本计算空间可分为全厂和各生产步骤;劳务性企业可划分为各部门和各单位
二、成本分配成本分配包括成本追溯与成本分摊成本追溯是把直接成本分配给相关的成本对象;成本分摊是把间接成本分配给相关的成本对象成本分配方法主要有以下几种
(一)直接追溯法直接追溯法是根据成本的可追溯性分配成本的方法可追溯性是指采用某一经济可行方法并遵循因果关系将成本分配至各成本对象的可能性成本的可追溯性越强,成本分配的准确性就越高所以,建立成本的可追溯性是提高成本分配准确性的关键一环
(二)动因追溯法通过因果分析确定成本耗费因素,我们称之为成本动因这些动因是可观察的,并且能够计量出成本对象的资源消耗情况它是影响资源耗用、作业耗用、成本及收入等方面的变化因素动因追溯是指使用动因将成本分配至各成本对象的过程尽管它不如直接追溯法准确,但如果因果关系建立合理的话,成本归属仍有可能达到较高的准确性动因追溯使用两种动因类型来追溯成本资源动因和作业动因资源动因计量各作业对资源的需要,用以将资源分配到各个作业上作业动因计量各成本对象对作业的需求,并被用来分配作业成本
(三)分摊法分摊法是分配间接成本的方法把间接成本分配至各成本对象的过程,称为分摊由于不存在因果关系,分摊间接成本就建立在简便原则或假定__的基础上在将该种间接成本分配记入各成本计算对象时,所选择的分配标准应满足“受益”原则,并认为按此分配标准计入企业成本中的费用是真实的一般情况下,分配间接成本的标准主要有三类
(1)成果类,例如产品的重量、体积、产量、产值等;
(2)消耗类,例如生产工时、生产工资、机器工时、原材料消耗量或原材料费用等;
(3)定额类,例如定额消耗量、定额费用等分配间接成本的计算公式,可以归纳如下间接成本分配率=待分配的间接成本总额/分配标准总额某成本对象应负担的间接成本=该成本对象的分配标准额*间接成本分配率第三节成本会计系统的设计成本计算具有两重性,它既是财务会计的一个重要组成部分,也是管理会计的一个重要组成部分
一、以财务报告为目的的成本会计不管使用何种类型的成本会计系统,成本的结果都被用于公司的财务报表,财务报告的要求将影响成本会计系统的设计成本在损益表中列为销售成本,在资产负债表中列为存货在编制损益表和资产负债表时,首先要区分资本化成本与非资本化成本资本化成本是指发生时首先被记为资产它被预期为企业带来未来的收益例如,__机器设备和材料等的成本这些成本在资产提供有效服务的使用期间逐期转变为费用非资本化成本是指不经过存货阶段即作为费用被扣减的成本,发生时即计入费用,如支付给营销经理的薪金和管理办公用房的租金生产性企业与劳务性企业在资产负债表对于存货的列报有所不同
(一)服务性企业服务性企业为其顾客提供劳务或无形产品——如法律__或审计,这种企业在会计期末没有有形的存货这类企业的人工成本是最主要的成本,大约占总成本的70%服务业的经营成本包括了价值链所有环节的各种成本
(二)商业性和制造性企业商业性企业从供货商处购进商品,再原样销售给顾客会计期末还未卖出的商品即为存货商业企业包括零售企业及__企业制造性企业从供货商处购进的材料,经过__制造而成为产品在会计期末,制造性企业的存货包括直接材料、在产品和产成品商业性企业和制造性企业在持有存货方面区别于服务业商业和制造性企业的资本化成本还可以进一步分为可计入存货的资本化成本和不可计入存货的资本化成本两种可计入存货的资本化成本(也叫做可计入存货的成本),是指购进存货的成本,或者其他新增加的成本不可计入存货的资本化成本,是指那些与存货无关的资本化成本可计入存货的资本化成本将成为产品销售成本的一部分
二、以管理为目的的成本会计从管理会计的角度看,成本计算是为企业正确地进行最优决策,有效经营和严格进行成本控制服务的众所周知,成本是综合反映企业经营活动过程的质量和效果的一个重要指标,企业管理部门为了实现有效经营,正确进行经营决策,往往要从许多方案中选取最优方案,“优”的标准主要是经济效果,而各种形式的“成本”,又是经济效果的重要表现形式在设计成本制度时,我们应考虑以下几个基本要点
(一)成本制度应是一个决策重心成本制度必须满足决策制定者的需要,牢记决策制定者是成本会计的使用者因此,成本计算不能停留在为计算而计算,要着重于把成本计算和成本控制很好地结合起来
(二)不同的成本信息用于不同的目的对某一目的有效的成本信息未必对其他目的也有效例如,财务报告编制需要利用来自过去的成本信息,然而,管理决策制定者需要的是有关未来的信息成本信息经常被用于评价部门的盈利能力;其他信息被用来评价顾客的盈利能力
(三)用于管理的成本信息必须符合成本效益原则成本信息总是可以被改进然而,改进带来的效益必须超过进行改进发生的成第四节成本会计制度成本会计制度是__和从事成本会计工作所必须遵循的规范和具体依据因此,正确地制定和执行成本会计制度是做好成本会计工作的重要条件企业成本会计制度要以会计准则、财务通则和财务会计制度的有关规定为依据制定和执行成本会计制度,可以使企业的成本会计工作有效地贯彻执行国家有关的方针、政策,保证成本会计资料的真实、规范、及时和有用
一、成本会计的原则成本核算原则是会计人员在成本核算过程中所应遵循的基本原则,是对企业成本会计工作具有指导和规范作用的成本会计准则由于在成本核算中,存在着种种不确定的因素,给正确计算企业成本带来了困难因此,依据成本会计原则进行成本会计工作,对于协调各种成本计算目的,促进成本计算制度化,提高成本信息的可靠性具有重要的意义成本会计一般应遵循以下几条原则
(一)历史成本原则历史成本原则,也称实际成本原则从会计核算的角度来看,由于整个财务会计都是以历史成本作为计量属性的,而成本会计主要是为了正确地反映企业的财务状况和经营成果,所以必须以实际发生的经济资源耗费为依据它包含三个方面的含义一是对经营活动中所耗用的原材料、燃料、动力和人工等费用,都要按实际成本计价;二是对固定资产折旧必须按其原始成本和规定的使用年限计算;三是对成本对象要按实际成本计价
(二)分期核算原则企业作为一个持续经营的会计主体,其生产经营活动是连续不断进行的为了取得一定期间所生产产品的成本资料,满足会计信息使用者进行经营管理及相关经营决策的需要,并发挥成本会计的控制作用,企业必须将其生产经营活动划分为若干个相等的成本会计期间,分期地进行成本核算,以便确定各个会计期间的有关存货成本与销货成本
(三)合法性原则计入成本的费用,都必须符合国家法律、法令和制度等规定,不符合规定的费用就不能计入成本如根据目前制度规定,企业购置和建造固定资产、__无形资产以及对外投资,这些经济活动都不是企业日常的经营活动,其支出都属于资本性支出,不应计入成本;又如,企业被没收的财物、各项罚款以及由于自然灾害等原因而发生的非常损失,都不是由于企业日常经营活动而发生的,也不应计入成本;再如管理费用、财务费用和销售费用等应该作为期间费用,与当期的收入配比,不能计入成本乱挤和少计生产费用,都会使成本计算结果不实,从而不利于企业成本管理因此,每一个企业都应遵守国家关于成本费用开支范围的规定,正确计算成本
(四)一贯性原则一贯性原则要求企业所采用的成本计算方法(如存货的计价方法、固定资产的折旧方法、完工产品与在产品成本的划分方法等)应尽量保持前后各期一致,不得随意变更,以保证各个会计期间所提供的成本信息具有可比性企业在进行成本核算时,一般应根据企业生产的特点和管理要求,选择不同的成本计算方法计算成本成本方法一经确定,没有特殊的情况,不应经常变动如因特殊情况确需改变原有成本计算方法的,企业应在会计报告中,就改变的原因以及对企业财务状况和经营成果的影响情况等进行披露
(五)权责发生制原则在成本核算过程中,许多费用的发生期间与应归属的期间往往不相一致权责发生制要求在成本核算时,对于已经发生的支出,如果其受益期不仅包括本期,而且还包括以后各期,就应作为待摊费用或递延资产按其受益期分摊,不能全部列作本期费用;对于应由本期负担但尚未支出的费用,则应作为预提费用先行预提计入本期费用中成本核算贯彻权责发生制原则,能使成本信息较为准确地反映成本责任,从而为正确计算损益提供可靠的依据
(六)成本——效益原则在进行成本核算时,所采用的成本计算步骤、费用分配方法、成本计算方法等,都应根据每一企业的具体情况进行选择由于有些成本信息的获得需花费相当多的成本的,因此,在选择成本计算方法时,应遵循成本——效益原则通过比较提供资料所用的成本与由此而获得的效益,来决定究竟要提供哪些成本信息,并对一些次要的成本费用信息,采用简化的成本核算方法,从而达到以较低的成本获得较高的效益的目的
二、成本会计的基础工作
(一)正确确定财产物资的计价和价值结转的方法企业拥有的财产物资,其价值要随着经营活动过程中的的使用消耗,转移到成本费用中去这种转移额的大小,取决于企业采用的会计政策由于会计政策在具体使用中有不同的选择,如存货计价是采用先进先出法还是后进先出法,固定资产折旧采用使用年限法还是加速折旧法,不同的财产物资的计价和价值结转的方__给企业带来不同的核算结果因此,财产物资的计价和价值结转方法也是影响成本计算准确性的一个重要因素为了保证成本指标的合理性、准确性和可比性,企业在成本计算中应在诸多可选择的财产物资的计价和价值转移方法中,选择适合于企业的处理方法这些方法一经企业选用,就应保持稳定,不能随意改动以人为地调节成本费用和利润
(二)建立健全成本核算制度为了加强成本管理,正确计算成本费用,必须做好各项成本核算制度
1.建立健全有关原始记录的收集整理制度原始记录和是成本核算工作的首要条件进行成本核算和分析,都要以数据可靠、内容齐全的原始记录为依据
2.制定必要的消耗的定额定额是企业进行生产经营活动中,对人力、物力、财力的配备、利用和消耗以及获得的成果等方面所应遵循的标准或应达到的水平制定合理的消耗定额,是成本会计中编制成本计划,进行成本核算、成本控制和成本分析的重要基础
3.建立健全材料物资的计量、收发、领退和盘点制度企业中物资的收发领退,都要认真计量,填制必要的凭证,以及__必要的手续做好这项工作,不仅是正确计算成本的必要条件,而且也是加强物资管理、资金管理的有效措施
4.制定内部结算__和内部结算制度为了分清企业内部各单位的经济责任,简化和加速成本费用的核算工作,必须制定厂内计划__
(三)建立健全成本考核制度成本责任制的建立和健全是进行有效成本管理的保证完善成本责任制,必须做好如下几项工作
1.建立健全责任成本制度为了企业推行责任成本制度,合理考核和分析每一责任单位成本和业绩,应创造条件计算出每责任单位的责任成本
2.建立健全内部成本管理体系在成本管理中,内部成本管理体系是一个非常复杂的系统该系统的完善程度,运行是否合理,涉及到企业生产经营各个领域、环节及所有部门、职工能否一致地服务于成本目标的实现,并直接关系到成本责任制的推行因此,应建立一个运行自如,合理的内部成本管理体系,使之逐步完善
3.建立健全成本考核制度在成本会计制度中,不但要计算成本,并对成本指标进行分析,而且还需进行考核建立一套成本考核的收集、整理、对比、、计算方法和程序,使成本考核成为制度
4.建立健全成本责任奖惩制度在计算出经营成本及责任成本之后,应对各责任单位的发生可控成本进行分析和考核,实行规范、严格的奖惩制度,以鼓励先进,督促__,调动各部门及人员不断降低出品的经济性,促使企业竞争能力的不断增强第三章制造业成本核算的基本原理第一节制造业成本核算概述制造业是专门从事产品生产的企业制造业的成本核算是对生产经营过程中发生的生产费用,按经济用途进行分类,并按一定对象和标准进行归集和分配,以计算确定各该对象的总成本和单位成本成本核算所提供的实际成本资料与计划成本等目标成本比较,可以了解成本计划的完成情况这些成本资料是制订产品__的依据,也是进行成本分析和成本考核的依据
一、生产费用和产品成本制造业产品的生产过程,同时也是生产的耗费过程在生产经营活动中,会发生各种耗费,如原材料、燃料、辅助材料、动力、机器设备的耗费,还要支付工人和管理人员的劳动报酬以及各项经营管理费用等制造业在一定时期内(一个月、一年)发生的、能够用货币表现的生产耗费,称作生产费用为生产一定种类、一定数量的产品所支出的各种生产费用的总和,称作产品成本生产费用和产品成本是一对既有区别又有__的概念首先,产品成本是对象化的生产费用,产品成本是相对于一定的产品而言所发生的费用,它是按照品种等成本计算对象对当期发生的生产费用进行归集所形成的因此,生产费用的发生过程同时也是产品成本的形成过程其次,生产费用指某__间为进行生产而发生的费用,牙与一定的期间相__;产品成本指为生产一种或几种产品而消耗的生产费用,它与一定种类和数量的产品相__
二、成本核算成本核算是成本会计中的核心内容,也是加强企业管理,实行成本控制的重要手段成本核算包括生产费用汇总的核算和产品成本计算两部分内容生产费用的汇总,首先必须根据成本开支范围,对生产费用进行审核和控制,然后采用一定程序将生产费用按其发生地点和用途进行记录归集,并采用一定标准在各成本计算对象间进行分配,以汇总所耗费的费用总数成本计算就是将汇总的生产费用按照成本计算对象,采用一定的标准和方法进行分配,计算出各个对象的总成本和单位成本在制造业中,由于一个企业往往生产多种产品,而且月末通常存在一部分产品尚未完工,所以就需要将发生的生产费用在各种产品之间、产成品和在产品之间进行分配,以求得各种产品的总成本和单位成本
三、制造成本计算、完全成本计算和变动成本计算产品成本计算按其所包括的范围,可分为制造成本计算、完全成本计算和变动成本计算等三种方法制造成本计算,是指在计算产品成本时,只包括直接材料、直接人工、制造费用(包括变动和固定两部分),其余支出和耗费均不计入,即把管理费用、销售费用、财务费用作为期间费用直接计入当期损益这是一种国际通用的产品成本计算方法我国自1993年7月1日起,制造业统一采用制造成本计算法完全成本计算,也称为全部成本计算,是指在计算产品成本时,把所消耗的各项费用全部包括在内的计算方法即既包括直接材料、直接人工、制造费用,又包括管理费用、销售费用、财务费用完全成本计算是一种传统的成本计算方法变动成本计算,也称为直接成本计算,是指在计算产品成本时,只包括产品在生产过程中发生的变动费用,如直接材料、直接人工和变动制造费用,而把固定制造费用作为期间成本直接计入本期损益,作为产品销售利润的减除项目变动成本计算,必须将制造费用划分为变动制造费用和固定制造费用,而制造成本计算则无此要求第二节生产费用的分类生产费用的分类是正确计算产品成本的重要条件制造企业在生产经营过程中发生的耗费是多种多样的,为了正确地进行成本核算,满足企业成本管理的要求,应对种类繁多的生产费用按照一定的标准进行分类
一、生产费用按经济内容的分类生产费用按经济内容(性质)划分,可以反映企业在一定时期内耗费了哪些经济资源,数额各是多少,有利于分析和考核各个时期生产费用的结构和支出水平,为企业编制材料采购资金计划提供资料,也为企业和国家计算工业净产值及国民收入提供依据生产费用按经济内容(性质)划分,可分为劳动对象、劳动手段和活劳动方面的耗费,统称为制造企业的生产费用的三大要素具体可分为以下各项费用要素1.外购材料、燃料指企业为进行生产而耗用的一切从外部购入的原料、主要材料、辅助材料、半成品、包装物、修理用备件、低值易耗品以及各种燃料,包括液体燃料、气体燃料和固体燃料2.外购动力指企业为进行生产而耗用的一切从外单位购入的各种动力,如供电局提供的电力、热力等3.工资指企业所有应计入制造成本和期间费用的工人和职员的工资4.计提的职工福利费指企业按照工资总额的一定比例计提的、用于职工福利方面的支出5.折旧费与摊销费指企业按照规定方法计提的固定资产折旧费用,以及无形资产、递延资产的摊销费但不包括出租固定资产的折旧费6.利息支出指企业按规定计入生产费用的借款利息支出减去利息收入后的净额7.税金指企业应缴纳并计入管理费用的各种税金,如房产税、印花税、土地使用税、车船使用税等8.其他支出指不属于以上各要素的费用支出如差旅费、办公费、邮电费、租赁费、保险费及诉讼费等
二、生产费用按其经济用途的分类生产费用按其经济用途划分,可分为制造成本和非制造成本(期间成本)
(一)制造成本制造成本,亦称生产成本,是指企业为生产一定种类、一定数量的产品所支出的各种生产费用之和根据制造成本的具体用途,可进一步划分为若干项目,用以反映产品成本的构成这些项目,通常称为产品成本项目成本项目的划分,要根据管理上的要求来确定一般可设置“直接材料”、“直接人工”、“制造费用”等成本项目
(二)非制造成本(期间成本)非制造成本,亦称非生产成本它是指产品在销售和管理过程中发生的各项费用,是与企业的销售、经营和管理活动相关的成本,主要包括销售费用、管理费用和财务费用等
三、生产费用的其他分类方法
(一)生产费用按其与工艺过程的关系分类生产费用按其与工艺过程的关系,可以分为直接生产费用和间接生产费用直接生产费用是指其发生与产品的生产工艺过程直接相关的生产费用,如产品生产过程中直接耗用的原材料、生产工人的工资和机器设备的折旧费用等间接生产费用是指其发生与产品的生产工艺过程没有直接关系的生产费用,如机物料消耗、辅助生产工人工资和车间厂房6的折旧费用
(二)生产费用按其计入产品成本方法的分类生产费用按其计入产品成本的方法,可分为直接计入费用和间接计入费用1.直接计入费用是指费用发生时,就能明确归属于某一成本计算对象,并能直接计入该成本计算对象的费用,如某种产品生产中单独领用的材料,生产工人的计件工资等2.间接计入费用简称间接费用,是指费用发生时无法归属于某一成本计算对象,必须先按地点或用途进行归集,然后通过分配间接计入各成本计算对象的费用(一般称为分配计入费用),如制造费用应先按车间归集,然后采用一定的标准分配给本车间生产的各种产品负担第三节制造业成本核算的要求为了做好成本核算工作,充分发挥成本核算的作用,在成本核算中,应符合以下各项要求
一、严格执行国家规定的成本开支范围和费用开支标准成本开支范围是根据企业在生产过程中的生产费用的不同性质,根据成本的内容以及加强经济核算的要求,由国家统一制定的企业进行成本核算,首先要根据国家有关的法规和制度,以及企业的成本计划和相应的消耗定额,对企业的各项费用进行审核,看应不应该开支;已经开支的,应不应该计入产品成本例如,企业为生产产品所发生的各项费用应列入产品成本,企业进行基本建设、购建固定资产及与企业正常生产经营活动无关的营业外支出等费用的支出,不能列入产品成本企业严格遵守国家规定的成本开支范围和费用开支标准,既能保证产品成本的真实性,使同类企业以及企业本身不同时期之间的产品成本内容一致,具有分析对比的可能,又能正确计算企业的利润并进行分配
二、正确划分各种费用支出的界限为了正确计算产品成本与经营损益,必须正确划分以下五个方面的费用界限1.正确划分收益性支出与资本性支出的界限2.正确划分产品制造成本和期间成本的界限3.正确划分各个会计期间的产品成本的界限4.正确划分不同产品的费用界限5.正确划分产成品与在产品的费用界限
三、选择适当的成本计算方法计算成本,是为了满足企业成本管理的需要因此,企业在进行成本核算时,应根据本企业的具体情况,选择适合于企业特点的成本计算方法进行成本计算成本计算方法应根据企业生产的特点和管理要求来选择产品成本是在生产过程中形成的,生产__和工艺过程不同的产品,应该采用不同的成本计算方法企业生产的特点按其__方式,有大量生产、成批生产和单件生产;按工艺过程的特点,有连续式生产和装配式生产企业采用何种成本计算方法,在很大程度上取决于产品的生产特点计算产品成本是为了加强成本管理,对管理要求不同的产品,也应该采用不同的成本计算方法在同一个企业里,可以采用一种成本计算方法,也可以采用多种成本计算方法,即多种成本计算方法同时使用或多种成本计算方法结合使用第四节制造业成本核算的一般程序成本核算的一般程序,就是对生产费用进行分类核算,将生产经营过程中发生的各项要素费用按经济用途归类反映的过程为了将生产费用计入各成本计算对象,计算出各成本计算对象的制造成本,有必要建立一个完整的帐户体系
一、成本核算帐户的设置为了核算产品成本,要设置“生产成本”一级帐户为了分别核算基本生产成本和辅助生产成本,还应在该一级帐户下,分别设置“基本生产成本”和“辅助生产成本”两个二级帐户企业根据需要,也可以将“生产成本”帐户分设为“基本生产成本”和“辅助生产成本”两个一级帐户
二、成本流程成本流程就是对生产过程中发生的各项要素费用,按经济用途归类计入产品成本的过程,也就是成本核算的一般程序产品成本核算的一般程序如下1.根据成本开支范围规定,审核生产费用支出根据成本开支范围的规定,对各项费用支出进行严格审核,确定应计入产品成本的费用和不应计入产品成本的期间费用2.编制要素费用分配表对生产中产品所耗用的材料,可以根据领料凭证编制材料费用分配表,发生的人工费用,可根据产量通知单等产量工时记录凭证编制工资费用分配表等等凡是能直接计入成本计算对象的费用,根据各要素费用分配表可直接计入“基本生产成本”、“辅助生产成本”帐户及有关明细帐户不能直接计入成本计算对象的费用,先进行归集,计入“制造费用”帐户及其有关明细帐户3.编制待摊费用和预提费用分配表本月发生的待摊费用归集后,应将本月摊销额按用途进行分配,编制待摊费用分配表对尚未发生、但应计入本月产品成本的预提费用,也应编制预提费用分配表根据所编制的这两张分配表的数据资料,计入“辅助生产成本”、“制造费用”等帐户及其明细帐户4.辅助生产费用的归集和分配归集在“辅助生产成本”帐户及其明细帐户的费用,除对完工入库的自制工具等产品的成本转为存货成本外,应按受益对象和所耗用的劳务数量,编制辅助生产费用分配表,据以登记“基本生产成本”、“制造费用”等帐户及有关明细帐户5.制造费用的归集和分配各基本生产车间的制造费用归集后,应分别不同车间,于月终编制制造费用分配表,分配计入本车间的产品成本中,计入“基本生产成本”帐户及其明细帐户6.完工产品成本的确定和结转经过以上费用分配,各成本计算对象应负担的生产费用已全部计入有关的产品成本明细帐如果当月产品全部完工,所归集的生产费用即为完工产品成本如果全部未完工,则为期末在产品成本如果只有部分完工,则需要采用一定的方法在完工产品与期末在产品之间进行分配,以确定本期完工产品成本,并将完工验收入库的产成品成本从“基本生产成本”帐户及其明细帐户结转至“产成品”帐户及有关明细帐户7.已销售产品成本结转已销售产品的成本要从“产成品”帐户及其明细帐户转到“产品销售成本”帐户及其明细帐户第五节制造业的生产类型和成本计算方法的关系制造企业产品成本计算的过程,就是对生产经营过程中所发生的费用,按照一定的对象进行归集和分配,计算出产品的总成本和单位成本的过程为了正确计算产品成本,企业必须根据其生产特点,并考虑成本管理的要求,选择适当的成本计算方法因此,在研究产品成本计算方法之前,首先要了解制造业的生产类型及其对成本计算方法的影响
一、生产的分类生产的类型,就是指产品的生产特点制造业的产品生产特点不同,成本核算的__方式和成本计算的方法也不相同因此,要做好成本核算工作,必须要研究生产的分类按照工业生产的一般特点,可作如下分类
(一)按生产工艺过程的特点分类产品生产工艺过程是指产品从投料到完工的生产工艺、__制造的过程按生产工艺过程的特点,可以分为单步骤生产和多步骤生产
(二)按生产__方式的分类生产__方式是指企业生产的专业化程度,具体是指在一定时期内生产产品品种的多少,同种类产品的数量以及生产的重复程度按生产__方式,可以分为大量生产、成批生产和单件生产
二、影响产品成本计算方法的因素企业采用什么成本计算方法,在很大程度上是由产品的生产特点即生产类型所决定的,而生产类型不同,对成本管理的要求也不一样生产特点和管理要求必然对产品成本计算产生影响这一影响主要表现在成本计算对象的确定、成本计算期的确定、生产费用在完工产品与在产品之间的分配等三个方面一成本计算对象的确定计算产品成本,首先要确定成本计算对象成本计算对象就是成本的承担者,也就是为计算产品成本而确定的归集和分配生产费用的各个对象生产特点和管理要求对于产品成本计算的影响,主要表现在成本计算对象的确定上确定成本计算对象是计算产品成本的前提,产品成本计算单是根据成本计算对象开设的一般认为,成本计算的最终对象是各种产品,但由于产品生产特点和管理要求不同,可以按照产品品种计算成本,也可以按照产品生产的批别或产品生产的各个__步骤计算成本
(二)成本计算期的确定成本计算期是指每次计算产成品成本的期间,也就是对生产费用计入产品成本所规定的起讫日期企业产品生产特点和成本管理要求的不同,对确定成本计算期同样有影响例如,在单件、小批生产的情况下,由于各批产品的生产周期不同,其产品成本一般要等到某件或某批产品完工以后才能计算,因此成本计算是不定期的,而按生产周期进行,与会计报告期不一致但在大量、大批生产情况下,由于生产活动连续不断地进行着,总有一部分产品完工,因而产品成本要定期在月末进行计算,成本计算期则与生产周期不一致,而与会计报告期一致
(三)生产费用在完工产品与在产品之间的分配企业生产的特点,还影响到月末在进行成本计算时,是否需要在完工产品与在产品之间分配生产费用,即是否需要计算在产品成本在单步骤大量生产单一产品情况下,生产过程不能中断,生产周期也很短,一般没有在产品,或者在产品数量很少,也就毋须计算在产品成本在多步骤的大量、大批生产情况下,由于生产连续不断地进行,产品的生产周期都较长,在计算产品成本时,经常有在产品存在,因此必须采用适当的方法,将生产费用在完工产品与在产品之间进行分配在单件、小批生产情况下,由于成本计算期与产品生产周期相一致,在产品尚未完工时,该批(件)产品成本计算单所归集的生产费用,就是在产品的成本;当产品全部完工时,该批(或件)产品成本计算单所归集的生产费用,就是完工产成品的成本,因此都不存在计算在产品成本的问题但是在同批产品分期完工分别对外销售时,就有必要计算在产品成本,以便反映完工产成品成本第六节产品成本计算的主要方法
一、产品成本计算的基本方法为了适应各种类型生产的特点和管理要求,在产品成本计算工作中有着三种不同的产品成本计算对象,以及以产品成本计算对象为标志的三种不同的产品成本计算方法
(一)按照产品的品种计算产品成本这种以产品品种为成本计算对象的产品成本计算方法,称为品种法品种法适用于大量大批的单步骤生产或管理上不要求分步骤计算成本的多步骤生产
(二)按照产品的批别计算产品成本这种以产品批别为成本计算对象的产品成本计算方法,称为分批法分批法适用于单件小批的单步骤生产或管理上不要求按步骤计算成本的多步骤生产
(三)按照产品的生产步骤计算产品成本这种以产品生产步骤为成本计算对象的产品成本计算方法,称为分步法分步法适用于大量大批的管理上且要求分步骤计算成本的多步骤生产这三种方法,是计算产品实际成本必不可少的方法,因而是产品成本计算的基本方法由于产品成本计算对象不外乎品种、批别和步骤三种,因而成本计算的基本方法总的来说也只有这三种
二、产品成本计算的辅助方法在实际工作中,除了上述三种基本方法之外,还采用了一些其他的成本计算方法在产品品种、规格繁多的工业企业中,为了简化成本计算工作,还采用着一种简便的产品成本计算方法——分类法;为了提高成本计算结果的准确性,还采用着一种将间接生产费用按成本动因进行分配的产品成本计算方法——作业基础成本法;在定额管理工作有一定基础的工业企业中,为了配合和加强生产费用和产品成本的定额管理,还采用着一种将符合定额的费用和脱离定额的差异分别核算的产品成本计算方法——定额成本法此外,为了加强企业内部成本控制和分析,还采用着一种只计算产品的标准成本,而将成本差异直接计入当期的标准成本法分类法、作业基础成本法、定额成本法和标准成本法,从计算产品实际成本的角度来说,都不是必不可少的,因而通称为辅助方法
三、产品成本计算的品种法产品成本计算的品种法,是按照产品品种计算产品成本的一种方法采用这种方法,既不要求按照产品批别计算产品成本,也不要求按照产品生产步骤计算产品成本,而只要求按照产品的品种计算产品成本品种法适用于大量大批的单步骤生产如发电、采掘等生产以及大量大批多步骤、管理上不要求按步骤计算成本的生产如铸造熔铸和玻璃制品的熔铸等生产此外,辅助生产的供水、供汽、供电等单步骤的大量生产,也采用品种法计算成本产品成本计算的品种法的主要特点如下
1.按产品品种设置产品成本计算单,并按成本项目设立专栏或专行,归集发生的各项生产费用
2.如果只生产一种产品,发生的生产费用全部是直接计入费用,可以直接计入产品成本计算单;如果生产多种产品,发生的直接计入费用应直接计入各产品成本计算单,间接计入费用则要采用适当的分配方法,在各产品成本对象之间进行分配,然后计入各产品成本计算单
3.月末计算产品成本时,如果没有在产品,或者在产品数量很少,则不需要计算月末在产品成本这样,产品成本计算单上所归集的生产费用全部是各该产品的产成品成本;除以产品产量,就是各该产品的单位成本如果有在产品,而且数量较多,产品成本计算单上所归集的生产费用,就要采用适当的分配方法,在产成品与月末在产品之间进行分配,从而计算出完工产品成本与月末在产品成本
4.在生产__是大量大批生产、工艺过程是单步骤生产的企业或车间中,如果产品单一,没有在产品,或者在产品很少,可以不计算在产品成本,其所采用的品种法也称单一法、简单法或简化的品种法第四章生产费用的归集和分配第一节直接材料费用的核算
一、直接材料费用的归集直接材料费用是指在生产过程中为制造产品而发生的,构成产品实体或有助于产品形成的各种材料耗费其中包括产品制造过程中耗用的各种原料、主要材料、辅助材料、外购零部件、自制半成品、修理用备件、燃料、低值易耗品、包装物等直接材料费用进行材料费用的核算,首先要正确核算发出材料的成本
(一)发出材料成本的核算为了正确计算产品成本中的材料费用,按实际成本计价原则,发出材料最终必须按实际成本进行计价但在日常核算中,材料的计价方法,可根据实际情况,采用实际成本计价或计划成本计价1.按实际成本计价在按实际成本计价的情况下,发出材料的实际成本,按其在采购(或自制)过程中发生的实际成本进行计价如果耗用的是外购材料,其实际成本就是材料的采购成本如果耗用的是自制材料,其实际成本就是自制材料耗用的材料成本加上__费用由于材料的实际成本会发生变动,如同一种材料分几批购入,其实际成本就会不一样,那么发出材料的实际成本,可按先进先出、后进先出、加权平均、个别计价、__加权平均等方法计算2.按计划成本计价在按计划成本计价的情况下,发出材料先按企业预先确定的计划单位成本计价,月末根据计算求得的材料成本差异,将发出材料的计划成本调整为实际成本
(二)材料成本的控制材料成本是产品制造成本中的一个重要组成部分,大多数制造业的材料成本,在每种产品的制造成本中都占较大的比重因此,加强材料成本控制,节约材料消耗,对于节约资金使用,控制和降低产品成本,加速____,有着重要的作用对材料成本的控制,主要从以下三方面进行1.制定材料消耗定额材料消耗定额是指在一定生产经营条件下,每单位产品消耗的材料数量标准材料消耗定额应在原有实际消耗水平的基础上确定,根据生产经营条件的变化,综合生产技术等方面的条件,制订出既先进又合理的消耗定额所谓先进是指定额指标必须经过努力多数人是能达到的2.实行限额领料制度实行限额领料制度,是控制材料消耗数量的有效手段限额领料制度,是指由供应部门和生产部门配合,按月根据生产计划和材料消耗定额编制限额发料凭证,实行在规定限额内凭证供应材料的办法在采用限额领料单领料过程中,由于种种原因,需要超过限额领料时,应单独填写超限额领料凭证,说明超领理由,经有关部门审核批准,__追加手续,方可向仓库领料当产量和条件发生变化时,必须经有关部门批准后才可对限额进行调整3.实行材料分类控制企业的材料品种繁多,价值大小不一,为了确定材料控制的重点,可采用ABC分类法,将材料按其在产品成本中所占金额的大小区分为ABC三类,然后按其重要程度区别对待具体分类标准如下A类材料品种大约占5~10%,金额约占70~75%;B类材料品种大约占15~25%,金额约占20~25%;C类材料品种大约占65~75%,金额约占5~10%
二、直接材料费用的分配材料费用的分配,就是按照材料用途把费用计入成本计算对象中去凡属产品生产直接耗用的材料费用应尽可能直接计入有关产品的成本,应直接计入“基本生产成本”帐户的“直接材料”成本项目;凡是几种产品共同耗用的材料费用,在领用时无法确定每种产品的耗用量,则需要按照一定的标准在各种产品之间进行分配,然后分别计入各有关产品的“直接材料”成本项目对于生产车间中几种产品共同耗用的辅助材料、机物料等,不能视为直接材料费用,对这部分费用,先按照发生地点归集,列为综合性的制造费用,再分配计入有关产品成本
(一)直接材料费用的分配方法对于几种产品共同耗用的材料费用,应选择合理的分配标准,分配计入各有关产品的成本所谓分配标准的合理性,是指选择的标准与费用的发生有较密切的关系,尽可能做到多耗用多负担,少耗用少负担同时,所选用的分配标准的资料应比较容易取得材料费用分配标准可供选择的很多,如定额耗用量比例、定额费用比例、产品重量比例、产品体积比例、系数比例等企业应根据耗用材料的情况选择合理的标准进行分配
(二)直接材料费用分配表的编制材料费用的分配,应编制材料费用分配表,它包括材料费用分配明细表和材料费用分配汇总表材料费用分配明细表是按车间、部门分别编制的根据材料费用分配明细表,可以登记有关产品成本计算单和有关的费用明细帐材料费用分配明细表,可以按实际成本计价或计划成本编制,视企业材料日常核算采用实际成本还是计划成本而定在采用计划成本计价情况下,表中要分设“计划成本”和“成本差异”两栏,“计划成本”栏根据领料凭证上的计划成本加总填入,然后根据本月各类材料成本差异率分别计算应负担的差异数填入“成本差异”栏根据材料费用分配明细表可以汇总编制材料费用分配汇总表此表可与发料汇总表相核对,也可以代替发料汇总表作为记帐依据第二节直接人工费用的核算工资是企业支付给职工的劳动报酬,它是借助于货币对个人消费品分配的一种形式,也是构成产品成本的重要组成部分人工费用狭义上仅指计入成本和列作费用的职工工资,广义上包括按工资总额提取的职工福利基金
一、工资总额的组成工资总额是指企业在一定时期内直接支付给职工的劳动报酬我国对工资总额的组成内容作了统一规定,明确划分了工资性质的支出和非工资性质的支出,企业必须按照规定的工资总额的组成内容__工资核算按照1990年1月国家___的规定,工资总额由下列六个部分组成1.计时工资2.计件工资3.奖金4.津贴和补贴5.加班加点工资是指职工在法定工作时间以外加班加点而支付的劳动报酬6.特殊情况下支付的工资企业的工资总额并非全部计入产品制造成本,因此,必须分清工资总额的组成内容与计入产品制造成本的人工费用,只有与企业生产活动有关人员的工资,以及为生产活动服务人员的工资可以计入产品制造成本,除此以外的其他人工支出,应根据有关规定按其用途分别列支有关费用人工费用按其计入产品成本的程序和方式,可分为直接人工费用和间接人工费用两种直接人工费用是指直接从事产品生产而发生的人工费用,可直接计入产品成本,并以“直接人工”成本项目单独列示,形成产品成本的一个重要组成部分,即为直接人工成本间接人工智能费用是指为__和管理生产活动而发生的人工费用,间接人工费用应先按其发生地点归集于制造费用,通过分配再计入产品成本,并以“制造费用”成本项目列示,形成产品成本中的间接人工成本
二、直接人工费用核算的原始记录进行人工费用的核算,必须以准确的原始记录为依据人工费用核算的原始记录,主要有考勤记录、产量记录和工时记录等
(一)考勤记录考勤记录是登记职工出勤、缺勤时间和情况的原始记录它不仅是计算职工工资和分配人工费用的依据,而且对企业加强劳动管理,加强劳动纪律,提高出勤率和工时利用率,从而提高劳动生产率,都具有重要意义
(二)产量和工时记录产量和工时记录是登记工人或生产小组在出勤时间内完成产品的数量、质量和生产产品所耗工时数量的原始记录,它是统计产量和工时、计算计件工资的依据,也是考核工时定额执行情况和劳动生产率的依据由于生产特点和管理要求不同,产量和工时记录在不同的企业和不同的车间、部门,其内容和格式也不尽相同通常有工作通知单和产量明细表等直接人工费用的核算,除了依据上述考勤记录、产量和工时记录以外,还需填制一些其他凭证,例如各种奖金、津贴发放___单、代扣款项通知单、废品通知单等等,这些原始记录应在月终结算工资之前送交财会部门,以便在工资结算时一并加以考虑
三、直接人工费用的计算正确地进行应付工资的计算方法,是直接人工费用归集的基础制造企业可以根据具体情况采用不同的工资制度,其中最基本的工资制度是计时工资制度和计件工资制度一)计时工资的计算计时工资是根据考勤记录登记的每一职工的出勤情况和规定的工资标准计算的工资标准按其计算的时间不同,有按月计算的月薪,按日计算的日薪或按小时计算的小时工资我国企业一般都采用月薪制,具体计算方法有两种⑴按月标准工资扣除缺勤工资方法⑵按出勤日数计算工资方法计算日标准工资也有30天和
20.92天之分,因此计算计时工资就有四种不同的方法⑴按30日计算日标准工资,按月标准工资扣除缺勤工资的计算方法;⑵按30日计算日标准工资,按出勤日数计算工资的方法;⑶按
20.92日计算日标准工资,按月标准工资扣除缺勤工资的计算方法;⑷按
20.92日计算日标准工资,按出勤日计算工资的方法
(二)计件工资的计算1.个人计件工资的计算个人计件工资,应根据产量和工时记录中登记的每个工人完成的工作量,乘以规定的计件单价产品的计件单价是根据__单位产品所需耗用的工时定额和该级工人每小时的工资率计算求得的2.__计件工作的计算在采用__计件工资情况下,应先按__完成的工作量和计件单价计算整个__应得的计件工资总额,然后按贡献大小采用一定的方法在__内部各成员间进行分配一般按各成员的工作时间与工资标准的乘积的比例进行分配
四、计提职工福利费的核算制造企业除了根据按劳分配的原则支付给每一职工工资以外,还应按照职工工资总额的一定比例计提职工福利费职工福利费主要用于职工的医疗卫生费(包括企业参加职工医疗保险所交纳的医疗保险费)、医务经费、职工生活困难补助、职工因工伤赴外地就医的路费,以及职工医务部门、职工浴室、理发室、幼儿园、托儿所等生活福利部门职工的工资等根据目前国家财务制度的规定,企业可按工资总额的14%计提职工福利费其计算公式如下应计提的职工福利费=计提福利费的工资总额×14%
五、直接人工费用的汇总和分配
(一)直接人工费用的汇总企业为了同职工__工资结算手续,通常是按车间、部门编制工资结算单,用以反映企业与职工的工资结算情况单中应分别职工类别和每一职工反映企业应付工资、代扣款项和实发工资等项内容工资结算单一式多份,其中一份经过职工签收后作为工资结算和付款的原始凭证为了反映整个企业全部工资的结算情况,还应根据工资结算单汇总编制工资结算汇总表
(二)直接人工费用的分配直接人工费用是直接从事产品生产而发生的人工费用,在计算产品成本时,应直接计入产品成本,并以“直接人工”成本项目单独列示在应计入产品成本的直接人工费用中,由于采用的工资形式和产品品种数量的不同,其计入产品成本的方式也不相同,在采用计件工资形式下,生产工人的计件工资,可以按照不同的成本计算对象直接计入产品成本中,对于计件工人应得的津贴、补贴、非工作时间的工资,则需要进行分配,一般可按各产品计件工资费用的比例进行分配在采用计时工资形式下,则需酌情处理,如果生产车间只生产一种产品,则该生产车间汇总的生产工人工资可直接计入该种产品成本中;如果生产车间生产多种产品,则该生产车间发生的直接人工费用就需在各种产品之间进行分配第三节制造费用的核算制造费用是指制造企业的各个生产单位(分厂、车间)为生产产品(或提供劳务)而发生的,应计入产品成本但没有专设成本项目的各项生产费用制造费用大部分是间接用于产品生产的费用,以及直接用于产品生产,但管理上不要求或者核算上不便于单独核算,因而没有专设成本项目的费用此外,还包括车间分厂用于__和管理生产的费用制造费用也是产品成本的组成部分,制造费用的归集和分配是否合理、正确,对保证产品成本计算的正确性有着密切的关系为了正确计算产品成本,必须正确归集制造费用,并按一定的分配标准,采用一定的方法将制造费用分配计入产品成本
一、制造费用归集的核算制造费用是通过设立费用项目进行归集的制造费用的明细项目,可按费用的经济性质分类,也可按费用的经济用途设置,但为了便于各企业之间,以及企业不同时期之间进行制造费用的分析和考核,应根据制造费用发生的内容,规定统一的明细项目制造费用的明细项目主要包括工资及福利费、机物料消耗、折旧费、修理费、经常性租赁费、保险费、照明费、取暖费、水电费、办公费、劳动保护费、差旅费、设计制图费、试验检验费、在产品盘亏、毁损和报废(减盘盈)以及季节性和修理期间的停工损失等等为了总括地反映企业在一定时期内发生的制造费用及其分配情况,应设置“制造费用”总分类帐户,其借方归集企业在一定时期内发生的全部制造费用,贷方反映制造费用的分配,月末一般无余额制造费用还应按不同的车间、部门设立明细帐,帐内按照费用的明细项目设立专栏或专户,分别反映各车间、部门各项制造费用的支出情况月末,应将“制造费用”帐户借方所归集的制造费用,分别车间进行分配,计入有关的成本计算对象中
二、制造费用的分配方法在生产单一产品的生产单位中,所归集的制造费用全部由该种产品负担,直接计入该种产品的成本在生产多种产品的生产单位中,因制造费用有多个受益对象,所发生的共同制造费用经归集后,应采用适当的方法进行分配,分别计入各种受益产品的制造成本中合理分配制造费用的关键在于正确选择分配标准在选择分配标准时,应遵循的原则是,分配标准的资料必须比较容易取得,并且与制造费用之间存在客观的因果比例关系等原则常用的分配标准有生产工人工时、生产工人工资、机器工时和标准产量等制造费用的分配方法可分为实际分配率法、预定分配率法和累计分配率法三大类
(一)实际分配率法采用实际分配率法,应根据各车间和分厂归集的制造费用和耗用分配标准总量,分别计算出各车间和分厂的制造费用分配率,然后根据制造费用分配率和各产品耗用的分配标准量计算出各产品应负担的制造费用
(二)预定分配率法预定分配率法亦称计划分配法,是按照各生产单位年度的制造费用预算和计划产量的定额工时,事先确定的预定分配率分配费用的方法采用预定分配率法,不管各月实际发生的制造费用多少,每月计入各产品制造成本的制造费用,都是按预定分配率分配
(三)累计分配率法累计分配率法表示指将当月完工批次的产品应负担的全部制造费用,在其完工时一次进行分配,而对当月未完工批次的在产品应负担的制造费用保留在“制造费用”帐户中,暂不分配,待其完工后,连同继续发生的制造费用一起分配的一种方法第四节生产损失的核算生产损失是指企业在生产过程中由于原材料质量不符合要求、生产工人违规操作、机器设备故障等原因而发生的各种损失生产损失都是与产品生产直接有关的损失,因此生产损失应由产品制造成本承担,是产品制造成本的组成部分如果企业生产损失经常发生,在产品成本中所占的比重较大,对产品成本的影响也较大,则生产损失就需单独进行核算,即单独归集生产损失,计算发生的生产损失数额,必要时还可设置“废品损失”、“停工损失”成本项目,在产品成本组成中单独列示生产损失主要包括废品损失和停工损失
一、废品损失的核算
(一)废品损失的涵义废品损失是指不可修复废品已耗的实际成本扣除废品残值和应收赔偿款后的净损失与可修复废品的修复费用之和应予以注意,不需返修而降价出售的不合格品,其降价损失,应在计算销售损益时体现,不应作为废品损失处理;产成品入库后,由于保管不善等原因而损坏变质的损失,属管理上的问题,应作为管理费用处理,也___废品损失处理出售后发现的废品,由于退回废品而支付的运杂费应包括在废品损失内但实行三包(包退、包修、包换)的企业,在产品出售后发现的废品,所发生的一切损失,应计入管理费用,不包括在废品损失内
(二)废品损失的归集和分配为了核算生产过程中发生的废品损失,加强废品损失的控制,应设置“废品损失”帐户进行废品损失的归集和分配该帐户借方登记不可修复废品已耗的生产成本、可修复废品的修复费用以及退回废品而支付的运杂费贷方登记废品残值和责任人的赔偿款该帐户借贷双方上述内容相抵后的差额,即为本月发生的废品净损失,应由本期完工的产品成本负担月终,将废品净损失从“废品损失”帐户的贷方,转至“基本生产成本”帐户的借方,“废品损失”帐户月末一般无余额“废品损失”帐户应按生产车间设置明细分类帐,帐内按不同的成本计算对象开设专栏
二、停工损失的核算
(一)停工损失的涵义停工损失是指企业生产车间或班组在停工期间所发生的各项费用包括停工期间需支付的生产工人工资和提取的职工福利费、应负担的制造费用等企业的停工可分为计划内停工和计划外停工两种,计划内停工是指计划规定的停工,计划外停工是指各种事故造成的停工为了简化计算工作,停工不满一个工作日的,一般不计算停工损失对于因季节性生产或大修理停工而发生的停工期间的一切费用,列入制造费用,可采用预提、待摊的方法,由开工期内生产的产品成本负担,不单独核算其停工损失
(二)停工损失的归集与分配为了单独核算停工损失,应设置“停工损失”帐户,该帐户的借方归集本月发生的停工损失,贷方分配结转停工损失,月末一般无余额“停工损失”帐户应按车间设置明细帐户,帐内按计划内停工和计划外停工分设专栏进行核算停工期间发生、应计入停工损失的各种费用,都应在“停工损失”帐户的借方归集,根据停工单和各种费用分配表等,借记“停工损失”帐户,贷记“原材料”、“应付工资”、“应付福利费”和“制造费用”等帐户在“停工损失”帐户借方归集的费用,应根据不同情况进行分配处理应由责任者(或单位)和保险公司负担的赔款,以及因非常灾害引起的停工损失等,应借记“其他应收款”、“营业外支出”帐户,贷记“停工损失”帐户发生的计划内停工损失,一般应通过预提、待摊的方式分期计入开工期所生产的产品成本中对于计划外的停工损失,应全部计入当月生产的产品成本中,在月末分配结转停工损失时,应借记“基本生产成本”帐户,贷记“停工损失”帐户如果该车间生产多种产品,停工损失可按照制造费用的分配方法,在各种产品之间进行分配只有在车间发生全月停工的情况下,停工损失可保留在“停工损失”帐户中,由下月生产的产品负担,否则,停工损失都应由当月完工产成品负担,在产品和自制半成品不负担停工损失第五节生产费用在完工产品和在产品之间的分配生产费用经过一系列的分配、汇总后,应计入产品成本的各项费用,已按成本项目全部归集在“基本生产成本”帐户及其所属明细帐中如果产品全部完工,所归集的生产费用,就是该种完工产品的成本;如果期末既有完工产品,又有在产品,就需将期初在产品费用与本期发生的生产费用之和,在本期完工产品与期末在产品之间进行分配
一、在产品及其数量的核算企业的在产品是指没有完成全部生产过程,不能作为商品销售的产品在产品有狭义和广义之分狭义在产品是指在生产车间内进行__的在制品,以及正在返修的废品和已完成本车间生产,但尚未验收入库的产品;而广义在产品是从整个企业范围来说,不仅包括狭义在产品,还包括已经完成部分__阶段,已由中间仓库验收,但还需继续__的半成品,以及等待返修的废品对于不准备在本企业继续__,等待对外销售的自制半成品,应作为商品产品,不应列入在产品之内本节述及的在产品为狭义在产品对在产品实物数量的核算,主要包括在产品收发结存的日常核算和在产品的清查两项工作做好这两项工作,不仅可以从帐面上随时掌握在产品的动态,还可以查清在产品的实际数量这对于正确计算产品成本,加强生产资金管理和保护企业财产的安全,都具有十分重要的意义
二、生产费用在完工产品与在产品之间的分配生产费用在完工产品与在产品之间的分配,是产品成本计算工作中又一个重要而复杂的问题企业应根据月末结存在产品数量的多少,月末在产品数量变化的大小,月末在产品价值的大小,在产品成本中各项费用比重的大小,以及企业定额管理基础工作的扎实与否等方面的因素,采用适当的分配方法,常用的分配方法有以下几种
(一)在产品不计价法这是一种不计算月末在产品成本的方法如果各月末在产品数量很少,价值很低,且各月在产品数量比较稳定,在这种情况下,为简化成本计算工作,可以不计算月末在产品成本,即某种产品每月发生的生产费用,全部由该种完工产品成本负担例如自来水生产企业、发电企业、采掘企业等都可采用这种方法
(二)在产品按固定成本计价法这是一种月末在产品固定按年初成本计价的方法如果各月末在产品数量较少,或者虽然在产品数量较多,但各月末在产品数量变化不大,在这种情况下,月初、月末在产品成本的差额对完工产品成本影响不大为简化成本计算工作,各月末在产品可按年初在产品成本计价这样,各月月末在产品成本不变,月初与月末在产品成本相等,那么本月发生的各项生产费用,全部由完工产品负担,也就是本月完工产品的成本
(三)在产品按定额成本计价在产品按定额成本计价法,这是一种月末在产品以定额成本计价的方法采用这种方法时,可根据实际结存的在产品数量、投料和__程度,以及单位产品定额成本计算出月末在产品的定额成本,将其从月初在产品定额成本与本月生产费用之和中扣除,余额即为本月完工产品成本就是说,每月生产费用脱离定额的差异,全部计入当月完工产品成本
(四)定额比例法定额比例法是按完工产品与在产品的定额耗用量(或定额成本)的比例分配生产费用的方法它适用于定额管理基础较好,各项消耗定额比较健全、稳定,各月末在产品数量变动较大的产品
(五)约当产量比例法约当产量比例法是指生产费用按照完工产品数量与月末在产品约当产量的比例分配计算完工产品成本与月末在产品成本的一种方法所谓约当产量,是指将月末在产品数量按其投料程度和__程度折算为相当于完工产品的数量(也就是完工程度为100%的约当产量),本月完工产品产量与月末在产品约当产量之和,称为约当总产量,简称约当产量
三、完工产品成本的结转制造企业发生的生产费用,在各成本计算对象之间以及完工产品与月末在产品之间分配后,就可以计算出各种完工产品的实际成本,为完工产品的结转的帐务处理提供了可靠的依据制造业的完工产品,包括产成品、自制材料、自制工具和模具等根据产品成本计算单所提供的完工产品的实际成本,从“基本生产成本”帐户的贷方转入各有关帐户的借方,其中完工入库产成品的成本,应转入“产成品”帐户的借方;完工入库自制半成品、自制材料、自制工具、模具的成本,应分别转入“自制半成品”、“原材料”和“低值易耗品”帐户的借方“基本生产成本”帐户的期末余额,就是基本生产尚未__完成的各项在产品的成本第五章服务部门费用的核算第一节服务部门费用的归集服务部门费用的正确归集,是服务费用分配的前提,也是正确计算产品成本的基础为了正确归集服务费用,必须设置“辅助生产成本”帐户,根据不同类型的服务部门进行服务费用的归集
一、服务部门费用的涵义及计算程序在一些规模较大的工业企业中,除了生产产品的基本生产车间外,还设有另一类被称作辅助生产车间的服务部门这一类服务部门,实际上是为保证产品生产的正常进行面向基本生产提供服务的生产车间,如为基本生产车间供电、供水,提供运输劳务、修理作业等服务,以及为基本生产从事工具、模具、夹具、修理用备件等的制造企业的服务部门发生的费用称为服务部门费用(或称辅助生产费用),简称服务费用这些服务部门在提供服务的过程中,会发生各种资源的耗费,如原材料费用、工资费用、固定资产折旧费、水电费、办公费、劳动保护费、保险费、修理费等等服务部门所发生的各种耗费,即构成服务部门提供劳务或产品的成本由于服务部门主要是为基本生产提供服务的,所以服务费用中大部分应计入产品制造成本,然而其中相当大一部分费用不能直接计入产品成本,只能先计入制造费用,再分配计入产品制造成本为了正确地反映各部门耗用劳务和作业的情况,必须将服务部门的费用在各个受益部门之间进行合理分配对于服务部门费用的计算,首先应将各服务部门在提供服务过程中所发生的服务费用进行归集,然后将所归集的服务费用按各受益部门(产品)的受益量进行合理分配需要注意的是,服务部门费用的归集和分配应分别各服务部门(辅助生产车间)进行
二、服务部门费用的归集1、服务部门的类型服务部门是为基本生产车间等部门提供劳务、作业或产品的辅助生产车间它们有的只提供一种劳务或一种作业,如供电车间、供水车间、供汽车间、运输车队等,这类辅助生产车间称为单品种的服务部门另一类是多品种生产或提供多种服务的辅助生产车间,也称多品种的服务部门,如生产工具、模具、夹具的工夹磨具车间2、服务部门费用的归集服务费用的归集和分配,是通过设置“辅助生产成本”帐户进行的该帐户的借方反映服务部门所发生的一切生产耗费,既包括各服务部门发生的直接费用,也包括服务部门为__和管理生产活动而发生的各种间接费用,以及在服务部门相互提供劳务、作业的情况下,各受益的服务部门按受益量比例而转入应承担的费用;该帐户的贷方反映服务费用的分配,登记各服务部门向受益部门提供服务成本的转出数,以及完工入库的工具、模具等产品生产成本的转出数,期末如有借方余额则为服务部门的在产品成本第二节服务部门费用的分配服务费用分配的方法很多,主要有直接分配法、一次交互分配法、计划成本分配法、顺序分配法、代数分配法
一、直接分配法直接分配法也是服务费用分配的基本方法,这是一种不考虑各个服务部之间互相提供服务(劳务或作业)的情况,而是将服务部门所发生的费用直接分配给服务部门以外的各受益部门(产品)负担
二、一次交互分配法服务费用的交互分配法,是指企业中各个服务部门之间相互提供服务,其提供的数量还比较大,所以服务费用的分配不仅要考虑对服务部门外部各受益部门进行分配,而且还应考虑对服务部门内部各受益部门进行分配的方法采用一次交互分配法,服务部门之间应先根据相互提供服务的数量和交互分配前的费用分配率进行一次交互分配,然后各服务部门再将交互分配后的实际费用对服务部门之外的各受益部门进行直接分配
三、计划成本分配法计划成本分配法是先按各种服务的计划单位成本和各受益部门(包括服务部门在内)的实际受益量进行分配,然后再将计划分配额与实际费用的差额进行调整分配的一种费用的分配方法
四、顺序分配法顺序分配法,也称阶梯分配法,是指服务部门按受益多少的顺序分配服务费用的一种分配方法采用顺序分配法,首先应按各服务部门受益的多少排列分配顺序,受益少的排在前,先将费用分配给排列在后的部门,受益多的后分配,其费用只分配给排列在后的服务部门,不再分配给排列在前的服务部门
五、代数分配法代数分配法,是适用初等数学中解多元一次方程式的原理进行服务费用分配的一种方法采用这种方法,首先,应根据各服务部门提供服务的数量和归集的费用,建立多元一次联立方程式,通过解方程,求得各服务部门提供服务的单位成本,然后,根据各受益部门(包括服务部门内部和对外各受益部门)的受益量和单位成本,计算分配服务费用第六章产品成本计算的分批法第一节分批法的意义和特点
一、分批法的意义及适用范围分批法也称定单法,它是按照产品的批别和定单来归集生产费用,计算产品成本的一种方法它主要适用于单件、小批生产的企业和车间,如专用设备、重型机械、船舶及精密仪器、服装的制造等
二、采用分批法企业的生产__在单件、小批生产企业中,生产通常是根据__者的定单__的如果__者所订购的是一件大型产品、且价值较大,生产周期很长,可按产品的组成部分开立生产通知单,分别__生产如果__者的一张定单包括几种不同规格的产品,为了便于分析和考核各种产品成本计划的执行情况,并适应生产管理的需要,则可按不同规格的产品开立生产通知单,分别__生产如果同一时期内,几个外来定单订购的是相同产品,也可将相同产品合并起来,开立一张生产通知单合并为一批__生产有的企业,并不是直接按外来定单,而是按照本企业规定的产品批别__生产,但各批产品生产的特殊性较明显,同样应开立生产通知单分批__生产
三、分批法的特点分批法的主要特点是所有的生产费用都要按照产品的定单或批别进行归集,成本计算对象是__者的定单或内部定单或企业事先规定的产品批别,并按每一张定单或每一批产品开设产品成本计算单对能按定单或批次划分的直接费用,需在费用原始凭证上注明定单号码或产品批次,既可防止串工串料,也便于据此直接计入各该产品成本计算单的有关成本项目;对于不能明确定单或批次的间接费用,先按发生地点归集,然后按一定的标准在各受益对象之间进行分配分批法下,批内产品一般都能同时完工,产品成本要到定单完工后才计算因此,产品成本计算是不定期的,也就是产品成本负担的起讫日期是从定单开工到定单完工,其成本计算期与生产周期是一致的,而与会计核算的报告期不一致在这种方法下,同样要按月归集各定单或各批产品的成本费用,由于成本计算期与产品的生产周期一致,产品完工前,成本计算单上所归集的成本费用,就是在产品成本产品完工时,成本计算单上所归集的成本费用,就是产成品成本因而,这种方法从理论上讲,一般不存在成本费用在完工产品与在产品之间的划分问题第二节分批法的成本计算程序
一、分批法的成本计算程序采用分批法计算产品成本时,一般可按照以下几个步骤进行1.在产品投产时,会计部门根据生产计划部门签发的生产通知单,为每批产品开设一张成本计算单2.分批法下要求有关的原始凭证上都应填明定单号及生产通知单号,以便将各张定单、各批产品的直接计入费用直接计入各成本计算单内间接计入费用则按其用途和发生地点归集于辅助生产成本和制造费用明细帐内,然后按一定的标准进行分配,计入有关各批产品成本计算单内3.单件、小批生产一般不单独计算废品损失若要计算的话,可修复废品的修复费用,可根据费用分配表记入废品损失明细帐不可修复废品成本,从各有关成本计算单的成本项目中扣除,转入废品损失明细帐,从而将废品残料价值、责任者赔偿款等从废品损失中扣除,计算出废品净损失在分批法下,废品损失一般能直接归属于各定单,这样就可以将废品净损失转入各有关定单的成本计算单内4.当某定单或某批产品完工、检验合格后,应由车间填写完工通知单,一份送会计部门,会计部门收到车间送来的完工通知单,即可进行成本计算,将成本计算单上所归集的成本费用加总,求得完工产品实际总成本,除以完工数量,就是产成品单位成本月末未完工定单的成本计算单内所归集的成本费用,即为月末在产品成本
二、分批出货的成本计算在批内产品跨月陆续完工的情况下,一部分先完工的产品需要先__给定货人,而另外一部分产品尚未完工在月末计算成本时,就有必要在完工产品与在产品之间分配费用,以便计算完工产品成本与月末在产品成本部分完工产品成本可按以下几种方法处理1.以计划成本或定额成本作为实际成本,从成本计算单转出2.以估计成本代替实际成本估计成本是根据近期生产同类产品的实际成本,考虑到产品结构、生产条件等变化因素,并结合本批产品实际生产情况,加以适当调整作为实际成本,从成本计算单转出3.按约当产量计算对尚未完工产品,其直接材料成本按照已投料数量和还需要投料的估计数计算,直接工资和制造费用等成本项目且按照完工程度折算约当产量分配不论采用上述哪种方法计算分批完工产品的成本,都带有估计性质,因此当该定单产品全部完工时,还应重新计算全部产品的实际成本和单位成本第三节分批法在单件、小批生产制造业中的应用由于产品生产期长短的不同,间接计入费用的分配可采用当月分配法和累计分配法两种,由此产生了人们惯称的“典型的分批法”和“简化的分批法”两种不同的分批成本法第四节分批法在大批量生产的制造业中的应用
一、分批零件法的特点随着企业的生产从单件小批逐步向成批、大批生产的发展,前述的分批法已不能适用,从而产生了应用于大批量生产的分批零件法分批零件法是以零件、部件、产品的批别为成本计算对象,归集生产费用和计算产品成本的一种方法它是分批法的延伸,属于分批法类型的成本计算方法随着企业的生产中单件小批逐步向成批、大批生产发展时,企业的生产不再按客户的定单__,而是按照自己所规定的产品品种、规格、数量分批生产,各种品种、规格的生产成批交叉重复进行,同时,产品中的标准件、通用件越来越多,既可用于各种不同规格、不同批别的产品,还可单独对外出售在这种情况下,为了确定和计算不同批别产品的成本,需要计算各种零件、部件的制造成本,分批零件法也就应运而生了分批零件法适用于零件数量不多的成批、大批生产的装配式复杂生产企业,如仪器、仪表等生产企业
二、分批零件法的成本计算程序1.成本计算单的设置在分批零件法下,以零件生产的批别、部件和产成品装配(生产)的批别为成本计算对象,按批设置成本计算单,单内按成本项目设置专栏登记生产费用2.费用的归集和分配对于在原始凭证上填明批别号的直接费用,先进行汇总,然后编制费用分配表,如材料分配表、工资分配表等,据以记入各成本计算单;间接费用支则按发生地点归集,如辅助生产成本明细帐、制造费用明细帐等,通过编制辅助生产成本、制造费用分配表分配后记入成本计算单3.自制半成品明细帐的设置和完工产品成本与在产品成本的划分月终,有完工零件的批别.产品成本计算单所汇总的生产费用合计,即为该批零件的总成本,除以该批零件的产量,可求得该批零件的实际单位成本零件随同交库单送交自制半成品仓库,仓库应设置自制半成品明细帐,以加强零件(部件)的管理,登记各种零件(部件)的收发、结存的数量和金额零件(部件)发出的成本,可以和材料一样采用先进先出法、加权平均法、个别计算法、后进先出法等方法确定有的企业为了简化核算工作,采用计划成本计价的方法,月终计算自制半成品的差异分摊率以及应负担的差异数,转入各批产成品或部件的成本计算单内,也有直接转入制造费用,随同制造费用一起分摊的部件装配时,从自制半成品仓库领用零件,并将领用零件的成本记入该部件的成本计算单中的“自制半成品”成本项目内,该批部件装配完工,成本计算单所归集的生产费用总和,就是完工部件的总成本,除以产量,即可求得该批部件的单位成本,完工的部件随同交库单交自制半成品库当产品装配需从自制半成品库领用零件、部件时,再将其成本转入该批产品成本计算单的“自制半成品”成本项目内某批产品完工时,将该批成本计算单上归集的生产费用加总,即为完工产品的总成本,除以产量,就求得该批产品的单位成本月终,未完工的各批零件、部件、产品,其成本计算单上所归集的生产费用总额,就是月末在产品成本
三、分批零件法与分批法之比较分批零件法与分批法相比较,有以下的异同点1.分批零件法和分批法都是以批别为成本计算对象,按照批别来计算成本分批法以零件、部件和产品的批别为成本计算对象;而分批法则以定单的产品批别或内部定单产品的批别为成本计算对象2.分批零件法要分别计算零件、部件的成本和产品的成本,一般先计算完工零件的成本,在算完工部件的成本,最后计算完工产品的成本;而分批法只算整个定单产品的成本,不单独计算零件、部件的成本3.分批零件法与分期法的成本计算期都是非定期的,与生产周期一致他们都是在一批产品或零件、部件完工后才计算成本4.分批零件法下,在产品是指狭义的,它仅指车间内没有完工的零件、部件,不包括完工交库的零件、部件;而分批法下,在产品是广义的,它不仅包括正在车间__的零件、部件,还包括已交自制半成品库,但还未最后完工的那部分在产品5.分批零件法适用于零件、部件数量不多的成批、大批生产,如仪器、仪表生产企业等;分批法则适用于单件、小批生产企业,如船舶制造业等
四、分批零件法例解第七章产品成本计算的分步法第一节分步法的意义和特点
一、分步法的意义分步法是“按照产品的生产步骤归集生产费用,计算产品成本的一种方法它主要适用于大量大批的多步骤生产,且管理上要求按步骤计算成本的企业或车间,如纺织、冶金、化工制品、肉类__、造纸等工业企业
二、分步法的特点在分步法下,成本计算对象是各个生产步骤的各种产品,产品成本计算单是按每个生产步骤的各种产品来设置的对于生产过程中所发生的原材料等直接计入费用,应直接计入各成本计算单,对于间接计入费用,应先按整个步骤归集,然后按一定标准,在该步骤的各种产品之间进行分配分步成本计算工作是定期进行的因为在大量大批生产的企业里,生产活动在连续不断地进行着,总有一部分产品完工,一部分产品未完工因而,成本计算只能在每月月底进行,即成本计算期是定期的,成本计算期与生产周期不一致,而与会计核算期一致由于大量大批多步骤生产的产品往往跨月陆续完工,因此,采用分步法计算产品成本时,记入各种产品、各生产步骤成本计算单中的生产费用,大多要采用适当的分配方法在完工产品与月末在产品自己进行分配,计算各该产品、各该生产步骤的完工产品成本与月末在产品成本;然后按照产品品种结转各步骤的完工产品成本,计算每种产品的产成品成本这类企业的半成品,有的对外出售,有的虽不出售但成本管理需要成本核算提供各个生产步骤的半成品成本资料,所以应采用逐步结转分步法计算各生产步骤半成品或产成品的成本如果半成品不对外出售或很少出售,则采用平行结转分步法,不计算各步骤半成品成本,只要计算最后完工产品的成本因此,根据成本管理对各生产步骤成本资料的不同要求和对简化成本计算工作的考虑,各生产步骤成本的计算和结转,有逐步结转和平行结转两种方法第二节逐步结转分步法逐步结转分步法是需要计算各个生产步骤半成品成本的计算方法在这种方法下,各步骤所耗用的上一步骤半成品的成本,要随着半成品实物的转移,从上一步骤的产成品成本计算单转人下一步骤的产品成本计算单中,因此,按照半成品成本在下一步骤成本计算单中的反映方法,又可分为综合结转和分项结转两种方法在采用综合结转法时,需要将产成品所耗用上一步骤半成品的成本进行成本还原
一、逐步结转分步法的特点逐步结转分步法亦称顺序结转分步法,它是按照产品__顺序,逐步计算并结转各步骤半成品的成本,直至最后生产步骤计算出产成品成本的一种成本计算方法在这种分步法下,先计算第一生产步骤的半成品成本,随着半成品转移到第二步骤继续__,其成本也随同转移到第二步骤下一步骤将上步骤转来的半成品成本,加上本步骤耗用的材料和__费,计算出本步骤的半成品成本,这样顺序结转,产品成本也随同半成品成本逐步积累,直到最后一个步骤,计算出产成品成本逐步结转分步法,按照半成品成本在下一步骤成本计算单中的反映方法,又可分为综合结转和分项结转两种方法
二、综合结转法
(一)综合结转法的特点综合结转法的特点是将各步骤所耗用的上一步骤半成品成本,综合记人各该步骤产品成本计算单的“直接材料”或专设的“半成品”成本项目中,半成品成本的综合结转可以按实际成本结转,也可以按计划成本结转因此,综合结转法,又有按实际成本综合结转法与按计划成本综合结转法两种方法本书主要阐述按实际成本综合结转法采用按实际成本综合结转半成品成本时,各步骤所耗上一步骤的半成品成本,应根据所耗半成品的实际数量乘以半成品的实际单位成本计算由于各月所产半成品的实际单位成本不同,因而所耗半成品的单位成本,可以采用先进先出法、加权平均法、后进先出法、__加权平均法和个别计价法等方法计算
(二)综合结转法的成本还原采用综合结转法结转半成品成本,各生产步骤所耗用的上一步骤半成品的成本是以“半成品”或“直接材料”项目综合反映的,因此,表现在产成品成本中的绝大部分费用是最后一个步骤所耗半成品的费用,而其他__费用仅仅是最后步骤的__费用,这样计算出来的产成品成本,不能提供按原始成本项目反映的成本资料,不利于成本分析和考核因此,必须对产成品所耗的半成品成本进行还原还原的方法是采用倒顺序法,就是从最后一个步骤起,把各步骤所耗上一步骤半成品的综合成本,按本月所产这种半成品的成本结构进行还原,然后将各步骤相同的成本项目数额相加,即可求得按原始成本项目反映的产成品成本
三、分项结转法采用分项结转法的结转半成品成本,各生产步骤所耗用的上一步骤半成品的成本,是按照成本项目分别项转人产品成本计算单的各个成本项目中如果半成品通过半成品库收发,那么,在自制半成品明细账中登记半成品成本时,也要按照成本项目分别登记分项结转,可以按照半成品的实际成本结转;也可以按照半成品的计划成本结转,然后按成本项目分项调整成本差异由于后一种作法的计算工作量较大,因此,一般采用按实际成本分项结转的方法
四、在产品成本按加权平均法计算加权平均法是不考虑产品在何时__制造,将截止本期末的所有产品成本按平均约当产量单位成本分配到本期完工产品和月末在产品中去的一种方法
五、在产品成本按先进先出法计算先进先出法是必须考虑产品__制造的时间,假定期初在产品被首先__完成,则期初在产品成本也应最先被分配到完工半成品或产成品中去,因此,在进行成本计算时,应将期初在产品成本和本月投入生产的成本分开计算,本期投入的生产成本先用于完成期初在产品,然后用于本期完工并转出的半成品或产成品,最后才形成期末在产品成本第三节平行结转分步法平行结转分步法是不需要计算各个生产步骤半成品成本的计算方法在这种方法下,半成品成本并不随着半成品实物的转移而结转这是平行结转分步法与逐步结转分步法的主要区别
一、平行结转分步法的特点
(1)以最终生产步骤的产品品种作为成本计算对象,并按生产步骤和产品品种设立产品成本计算单在平行结转方式下,各步骤只计算本步骤的__费用,不计算各步骤完工半成品成本,也就是半成品成本不随着__步骤转移,各步骤的__费用只要计算出其应计人产成品成本的份额,平行地计人产成品成本中各步骤发生的直接计入费用,可根据直接材料和直接人工的发生额直接计人各成本计算单;间接计入费用应先按发生地点归集,然后再按一定标准分配,计人有关的产品成本计算单
(2)不通过“自制半成品”账户进行总分类核算在平行结转分步法下,各生产步骤不计算、也不逐步结转半成品成本,只是在企业的产成品人库时,才将各步骤费用中应计人产成品成本的份额从各步骤产品成本计算单中转出,从“基本生产成本”账户的贷方转人“产成品”账户的借方因此,采用这一方法,不论半成品在各生产步骤之间直接转移,还是通过半成品库收发,都不通过“自制半成品”账户进行总分类核算
(3)各步骤生产费用总额需要在产成品和广义在产品之间进行分配采用平行结转分步法,每一生产步骤的生产费用也要在产成品与月末在产品之间进行分配但必须指出,这里的在产品与逐步结转分步法的在产品不同,它不仅包括各步骤正在__的在产品,还包括本步骤已经__完成,并转入下一步骤或半成品库,还需继续__的那些自制半成品,这是就整个企业而言的广义在产品
二、平行结转分步法例解第八章产品成本计算分类法第一节分类法
一、分类法的意义成本计算分类法是按产品类别归集生产费用,先计算各类产品的总成本,然后再分别计算出该类各种产品成本的一种方法分类法一般适用于使用同样的原材料,通过基本相同的__工艺过程,所生产产品品种、规格、型号繁多,可以按一定标准予以分类的生产企业
二、分类法成本计算程序
(1)以产品类别为成本计算对象,设置成本计算单,归集生产费用,计算出每类产品的总成本
(2)采用合理的分配方法将各类产品的总成本在类内各种产品、产成品和在产品之间进行分配
三、在产品计价及完工产品成本计算各类产品的在产品成本与完工产品成本的划分,可按定额比例、按标准产量比例(即系数法)划分,也可选择在产品按定额成本计价的方法分类法下类别总成本在各种产品之间的分配方法,是根据产品的生产特点确定的,其分配标准可采用产品的定额成本、计划成本、售价等经济价值指标,也可采用产品的重量、体积、长度等技术性指标,或者采用产品生产的各种定额消耗指标或系数作为分配标准划分类内各完工产品成本的方法一般有系数法和定额比例法
四、系数法例解
五、定额比例法例解第二节联产品的成本计算在某些制造业里,使用同一种原材料,经过同一生产过程,同时生产出几种具有同等地位的主要产品,称为联产品它是企业生产活动的主要目标例如,炼油厂把原油经过催化后,可以生产出汽油、轻柴油、重柴油和气体四种联产品;煤气厂在生产过程中,会同时生产出煤气、焦炭和煤焦油等;乳制品__厂可以同时生产出牛奶、奶油等等这些联合产品都是企业的主要产品,具有较高的经济价值,其销售__较高,对企业的贡献也较大联产品在经过同一生产过程后,是在某一个“点”被分别确认的,通常称这个点为分离点,分离后的联产品,有的直接对外销售,有的进一步__后再出售我们把分离前发生的成本称为联合成本,而把分离后发生的进一步__成本称为可归属成本,亦称可分成本联合成本的分配方法,常用的有实物量分配法、系数分配法、销售价值分配法和可实现净值分配法等等,企业可根据实际情况选用
一、实物量分配法实物量分配法是以产品在分离点处相应产出份额为基础来分配联合成本的方法其实物量可采用产品总产量的重量或容积等等
二、系数分配法系数分配法是将各种联产品的实际产量按规定的系数折算为标准产量,然后将联合成本按各联产品的标准产量比例进行分配
三、销售价值分配法销售价值分配法是按各联产品的销售价值的比例分配联合成本的方法这种方法把联合成本的分配与联产品的最终销售价值__起来,目的是使这些联产品能取得相同的毛利率,其理论依据是售价高的联产品应该成比例地负担较高的联合成本在一般情况下,高销售价值与高成本是相配合的,但不是所有的成本都是与售价有关的这种方法一般适用于分离后不再__的联产品
四、可实现净值分配法可实现净值分配法就是按各联产品的可实现净值比例分配联合成本的方法可实现净值是指产品的最终销售价值减去其可分成本的余额第三节副产品和等级产品的成本计算副产品是指在主要产品生产过程中,附带生产出来的非主要产品副产品不是企业生产活动的主要目的,如提炼原油过程中产生的渣油和石油焦,生产肥皂过程中产生的甘油等副产品的价值比较低,对企业的收入影响较小为简化计算工作,通常只要将副产品按一定标准作价,从分离点前的联合成本中扣除所以副产品成本计算的关键是副产品的计价
一、副产品的成本计算副产品在分离后,有的作为产成品直接对外销售,有的需进一步__后再出售,副产品的成本计算应视不同情况而定
(一)直接对外销售副产品的成本计算1.副产品不负担联合成本如果副产品的价值较低,副产品可以不负担分离前的联合成本,联合成本全部由主产品负担,副产品的销售收入直接作为其他业务利润处理采用这种方法,计算简便,但由于副产品不负担分离前的联合成本,一定程度上会影响主产品成本的正确性2.副产品作价扣除如果副产品的价值较高,可采用与分类法相似的方法计算成本,即将副产品与主要产品合为一类,开设成本计算单归集费用,然后按销售__扣除税金和销售费用后的余额,作为副产品应负担的成本从联合成本中扣除副产品的成本既可以从直接材料成本项目中一笔扣除,也可以按比例从联合成本各成本项目中减除
(二)需进一步__的副产品的成本计算如果副产品与主产品分离以后并不直接出售,还要进一步__,然后再出售,对于这一类副产品,应根据其__生产的特点和管理要求,采用适当的方法单独计算副产品的成本1.副产品只负担可分成本采用这种方法时,副产品不负担分离前的联合成本,联合成本全部由主产品负担,副产品只负担分离后进一步__的成本显而易见,这种方法简便、易行,但是它少计了副产品的成本,多计了主产品的成本2.副产品成本按计划单位成本计算如果副产品进一步__所需时间不长,费用不大,为简化成本计算工作,可以只设主产品成本计算单,不设副产品成本计算单副产品按计划单位成本计价,并将其计划成本从主产品成本计算单中转出,余额即为主产品的成本3.副产品成本按实际成本计算采用这种方法,需分别为主、副产品开设产品成本计算单,副产品成本计算单用来归集从主产品成本计算单中转来的费用和进一步__所发生的费用,并计算产品的实际成本
二、等级产品的成本计算等级产品是指使用同一种原材料,经过同一生产过程生产出来的品种相同而质量不同的产品等级产品与联产品、副产品以及副次产品是不同的概念,其区别在于等级产品是同一品种不同质量的产品,联产品、副产品则是指不同品种的产品等级产品是合格品,而副次产品是指等级以下的产品,是非合格品由于等级产品产生的原因不同,等级产品的成本计算应根据不同情况采用不同的方法
(一)按实物数量分配如果不同质量等级的产品,是由于违规操作,或者技术不熟练等主观原因所造成的,那么它们应负担相同的成本也就是说,等级低的产品应该和等级高的产品单位成本相同,因此,可以将总成本按实物数量的比例分配到每一等级产品中,由于各种等级产品的单位成本相同,等级低的产品由于售价低于等级高的产品而减少利润,企业则可以从低利或亏损中发现生产管理中存在的问题
(二)按系数分配如果不同质量等级的产品,是由于目前生产技术水平、工艺技术条件和原材料质量等客观原因所造成的,那么不同的等级品应负担不同的成本,一般是按单位售价制定系数,按系数的比例来分配各等级产品的总成本对于副次产品,原则上应作为废品处理,应与合格品一样计算成本实际工作中,也有将副次产品按等级产品处理的第九章其他主要行业的成本核算第一节商品流通企业成本核算商品流通企业是指从事商品流通的__核算经济单位,包括商业、粮食、物资供销、对外贸易、医药、石油、烟草商业、图书发行等企业商品流通企业是__商品生产与商品消费的中间环节,也是连接商品从生产领域向消费领域转化的纽带
一、商品流通企业的成本费用商品流通企业不同于制造企业,其最大区别在于无产品生产过程,因此也就不存在生产资金的耗费过程商品流通企业的基本经济活动是商品的购进和销售,为此,要发生商品的进价成本和销售成本同时,商品流通企业在经营活动中,还会发生经营费用、管理费用和财务费用这些费用统称为商品流通费用
(一)商品进价成本商品进价成本是因购进商品而发生的有关支出商品进价成本按照商品购进的来源,可分为国内购进商品进价成本和国外购进商品进价成本1.国内购进商品进价成本是指购进商品所发生的进货原价,若购进不含税农副产品时,由企业支付的税金,也应包括在商品进价成本内2.国外购进商品进价成本是指进口商品在到达目的港口以前发生的各种支出此外,企业使用外汇向国外购进商品所分摊的外汇价差和委托其他单位代理进口商品所支付给受托单位的实际价款,都应包含在商品进价成本内企业购进商品发生的进货折扣与折让、经确认的索赔收入以及能直接认定的进口佣金都应冲减商品进价
(二)商品销售成本商品销售成本包括已销商品的进价成本和商品削价准备两部分内容商品流通企业按其在社会再生产过程中的作用,可分为__企业和零售企业两种类型,对不同类型的商品流通企业,其已销商品的进价成本,可根据实际情况,选用适当的方法,进行计算并确定商品削价准备是按期末库存商品的一定比率计提的,它也是商品销售成本的组成部分企业出口商品应退的税金应抵扣当期出口商品销售成本
(三)商品流通费用商品流通费用是在商品流通过程中发生的不能计入商品进价成本的间接费用主要包括经营费用、管理费用、财务费用
1.经营费用是指商品流通企业在__购、销、存等经营活动过程中所发生的各项费用主要包括进货运杂费、装卸费、整理费、包装费、保险费、保管费、__费、展览费、商品损耗、检验费、进出口商品累计佣金、经营人员的工资及福利费等2.管理费用是指企业行政管理部门为__和管理企业经营活动而发生的费用,包括管理人员工资及福利费、业务招待费、技术__费、董事会会费、技术转让费、涉外费、劳动保险费、折旧费、修理费、商标注册费、审计费、坏帐损失、房产税、土地使用税、印花税、车船使用税、__费、诉讼费、职工教育经费、工会会费等等3.财务费用是指企业为筹集业务经营所需资金等而发生的费用,包括利息支出(减利息收入)以及支付给金融机构的手续费等以上述及的经营费用、管理费用和财务费用,都是为企业的经营活动和管理活动而发生的,不应计入企业的经营成本中,而是作为期间费用,在其发生的会计期间,全部计入当期损益,直接从损益表的销售利润项目下减去,从而确定企业在一定会计期间所获得的利润
二、__企业商品销售成本的计算和结转__企业的库存商品采用数量进价金额核算法,在这种方法下,库存商品需按商品品名、规格分户核算,分别反映商品增减变动及结存的数量和进价金额由于商品进货渠道、交货方式的不同,各批商品进货单价不完全相同,因此,在确定结存商品的进价成本和销售商品的销售成本时,其关键在于进货单价的确认确认进货单价的方法不同,便形成了不同的计算商品销售成本的方法常用的有“个别计价法”、“先进先出法”、“后进先出法”、“加权平均法”和“毛利率法”等
(一)个别计价法个别计价法也叫分批实际进价法它是以每一批商品的实际进价,作为计算销售成本的依据这种方法以商品分批管理为前提,每批购进商品要分清批次存放,并分批设帐,商品销售时,在发货单上要注明该批商品实际进价,以便计算该商品的销售成本采用个别计价法,计算出来的商品销售成本完全符合实际,但计算和结转商品销售成本的工作量较大,适用于能分清批次的商品和某些贵重商品
(二)先进先出法先进先出法是以先购入的商品先销售为假定前提的计算方法具体计算时,按商品入库时间的先后顺序,以先入库商品的进货单价作为计算成本的依据,即每次销售商品后,先按结存商品的第一批的进货单价计算商品销售成本,第一批商品销售完后,再按第二批购进商品的进货单价计算,并依次类推采用先进先出法计算商品销售成本,可以使存货价值接近于市场__但如果购进批次较多,而单价又各不相同,则同一批销售的商品,要按不同单价计算销售成本,计算工作比较复杂另外,在物价上涨时用这种方法计算商品销售成本会显得偏低,也就虚增了销售毛利
(三)后进先出法后进先出法是以后购入的商品先销售为假定前提的计算方法__计算时,按商品入库时间的先后顺序,以后入库商品的进货单价作为计算成本的依据,先按最后一批购进商品的进货单价计算销售成本,最后一批销售完后,再依次往前推算采用后进先出法,计算出来的销售成本接近现行成本,如果同一批销售商品,要按不同单价计算时,成本计算工作也较复杂在物价上涨时,用这种方法计算的商品销售成本会显得偏高,就会少计了销售毛利
(四)加权平均法加权平均法是按每种商品的数量和金额,计算出每种商品的加权平均单价,再以此加权平均单价乘以销售数量,计算出销售商品的成本采用加权平均法,计算出来的商品销售成本比较均衡,但计算工作量较大一般适用于经营品种较少的企业,或前后进货单价相差幅度较大的商品
(五)毛利率法毛利率法是根据本月销售收入,按照上季实际毛利率(或本季计划毛利率),计算商品销售毛利,再计算出本月商品销售成本毛利率法是按大类商品或全部商品计算商品销售成本,计算简便,但由于不按每种商品计算销售成本,其结果不够准确,因此在每季度的最后一个月,必须采用其他方法进行计算并予以调整这种方法适用于经营品种较多,按月计算销售成本有一定困难的企业__企业可根据其经营的实际情况,任选一种方法计算出商品销售成本,期末结转销售成本时,借记“商品销售成本”帐户,贷记“库存商品”帐户
三、零售企业商品销售成本的计算和结转零售企业的库存商品一般采用售价金额核算法,在这种方法下,库存商品帐上反映的是商品的售价金额,商品销售后,也以售价金额结转商品销售成本按此处理方法,商品销售成本中包含了已实现的商品销售毛利,即商品进销差价,每月末应将已实现的商品进销差价,从售价成本中转出,以便使“商品销售成本”帐上反映已销商品的进价成本所以零售企业的成本计算,实际上就是对已销商品进销差价的计算
(一)已销商品进销差价的计算零售企业确定已销商品的进销差价的计算方法主要有两种进销差价率法和实地盘存差价法两种1.进销差价率法这是一种按商品的存销比例分摊商品进销差价的一种方法由于计算进销差价率的范围不同,又可分为综合进销差价率和分类(分柜组)进销差价率2.实地盘存差价法实地盘存差价法是根据期末盘点结存商品的实际数,计算出结存商品应保留的进销差价,再倒求出已销商品进销差价的一种方法
(二)已销商品进销差价结转的核算由于采用售价金额核算法,商品销售后是按售价结转商品销售成本的,为了将以售价记录的商品销售成本调整为进价成本,需将已销商品应分摊的进销差价冲减商品销售成本,编制如下会计分录借商品进销差价贷商品销售成本第二节运输企业成本核算运输企业是一个处于流通领域里的产业部门,从事旅客运输和货物运输的生产活动按运输方式,分为公路运输、铁路运输、__运输和水上运输等各类运输企业运输业是生产过程在流通领域内的继续,是实现人和物的空间位置的变换
一、运输企业成本核算的特点运输企业营运生产经营的特点决定了其成本核算的特点,归纳起来主要表现在以下六个方面
(一)成本计算对象的多样性运输企业的成本计算对象是被运输的对象运输企业生产过程的直接结果是使被运输对象即旅客和货物的空间位置转移,因此运输企业要按不同的被运输对象分别计算成本营运成本与应计入本期营运成本的费用一致运输企业的生产过程也就是它的销售过程,由于生产和销售同时进行,因此运输企业一般没有在产品,也没有储存待销的产成品,一般不存在将营运费用划分为当期营运成本和下期营运成本的问题,也没有在产品成本,所以,在运输过程中发生的各种消耗就直接构成了运输产品的成本
(二)营运成本按制造成本法原理计算运输企业采用制造成本法计算运输成本,运输企业的制造成本是指营运成本,在计算营运成本时,只将营运过程中发生的直接材料、直接人工等费用分别按照成本计算对象计入有关的成本项目,对不能直接计入成本计算对象的各种营运间接费用,先归集在“营运间接费用”、“辅助营运费用”等帐户,月终再按一定分配标准分配计入各种营运成本中而将与营运业务没有直接__的管理费用和财务费用等,直接计入当期损益
(三)根据营运业务特点确定营运成本的构成内容由于各类业务的特点不同,其与营运业务有关的费用项目也不完全相同,所以要根据各类营运业务的特点分别确定构成营运成本的费用项目在营运成本的构成中,没有形成产品实体的原材料,而与运输工具的使用有关的费用,如燃料、折旧、修理等的比重却很大,可分别列作营运成本的费用项目
(四)按月定期计算成本运输企业的生产周期与制造企业相比要短得多,一般按月定期计算营运成本,但远洋运输除外远洋运输由于其航行距离长,活动范围广,因而往往以航次作为成本计算期航次时间一般按单程航次时间计算单程空航时,则以往复航次时间计算
(五)采用复合计量单位运输企业的成本计算单位采用复合计量单位由于各类企业所使用的运输工具不同,运输距离和运输时间等也不相同,若采用单一计量单位,难以全面反映运输工作量和消耗水平,因此需要综合考虑运送数量和运输距离等因素,采用运用数量和运输距离相结合的复合计量单位,分为吨公里(海里)、人公里(海里)和换算吨公里(海里)等三大类复合计量单位
二、运输企业营运成本的构成内容运输企业的营运业务涉及面较广,概括起来主要包括运输、装卸、堆存、代理、港务管理、通用__、机场服务和其他业务等八种类型运输企业的营运成本就是指运输企业在营运生产过程中实际发生的与以上八类业务直接有关的各项支出营运成本的构成内容,有的可以直接计入成本计算对象,有的不能直接计入成本计算对象,因而这些费用按其计入成本计算对象的方法,可分为营运直接费用和营运间接费用营运直接费用是指费用的发生与各项经营业务有直接关系,并能直接计入各成本计算对象的费用营运间接费用是指费用的发生与各项经营业务无直接关系,不能直接计入各成本计算对象的各项间接费用,不包括企业管理部门的管理费用第三节施工企业成本核算施工企业是指从事建筑__工程施工的经济单位施工企业生产活动的对象都是不动产,它与制造企业的产品不同,首先,施工企业的每种(建筑)产品都有其自身的特点和专门的用途,不可能大量地或成批地__生产,必须按照建筑项目的不同设计要求进行施工生产,因此施工企业生产的产品基本上是没有重复的,是多种多样的,这就决定了施工企业生产的产品具有单件性特点;其次,建筑__工程大都在露天进行施工,受气候条件的影响,各月完成的工作量难以均衡,因此,宜采用按全年工程数量平均分配费用的方法;再次,建筑产品一般规模都比较大,生产周期较长,有些建筑产品施工时间长达一至二年,甚至更长的时间
一、施工企业成本核算的特点施工企业产品的多样性、生产的单件性以及__性等特点,决定了施工企业采用的成本计算方法,既类似于制造企业的成本计算分批法,又不同于成本计算分批法,具体来讲,施工企业成本核算的特点,主要表现在以__面
(一)以单位工程为成本计算对象工程成本计算的对象,一般应以施工图预算的单位工程为依据,结合本企业施工__的特点和成本管理的要求等具体情况来确定确定工程成本计算对象的方法,主要有以下几种⒈一般应以每一__编制施工图预算的单位工程为成本计算对象⒉一个单位工程由几个专业施工单位分包施工,则各施工单位应以同一单位工程作为成本计算对象,各自核算其分包施工的部分⒊规模较大、工期较长的单位工程,可将工程划分为若干部分,以分部工程作为成本计算对象⒋将同一建设项目中的若干个单位工程合并为一个成本计算对象如在同一建设项目中,有若干个施工地点相同、结构类型相同、开竣工时期接近、由同一单位施工的单位工程,可以将其合并为一个成本计算对象成本计算对象确定后,应开设成本计算单,归集各成本计算对象发生的施工生产费用,计算工程成本
(二)按月定期计算工程成本施工企业工程规模较大,施工周期较长,若要等到工程完工再计算成本,就不能及时反映工程成本发生的情况,不利于施工企业及时分析、考核施工成本的计划执行情况,也不利于施工企业及时反映其经营成果因此施工企业应根据施工合同确定的工程价款结算方法,按月计算已完工程成本
(三)工程成本需在已完工程和未完施工之间进行分配施工企业的生产过程,既是产品的形成过程,又是资金大耗费过程施工企业在一定时期内为一定种类和数量的建筑和__工程所发生的生产耗费总和,称为工程成本由于建筑__工程的施工周期较长,因此在实际工作中一般不能等到整个工程竣工以后才计算其成本,而必须按月及时地计算已完工程的成本
二、施工企业工程成本的构成内容施工企业的工程成本按其计入工程成本的方法,可分为直接成本和间接成本
(一)直接成本直接成本是指施工过程中耗费的构成工程实体或有助于工程形成的各项支出,它包括人工费用、材料费、机械使用费和其他直接费
(二)间接成本间接成本是指企业下属各施工单位为__和管理施工生产活动所发生的各种费用包括施工单位管理人员工资、奖金、福利费、工资性质的津贴、临时设施摊销费、固定资产折旧费及修理费、低值易耗品摊销及物料消耗费、水电费、取暖费、差旅费、办公费、财产保险费、劳动保护费、工程保修费、排污费及其他费用施工企业的生产费用,按其在施工过程中的具体用途,可以划分为人工费、材料费、机械使用费、其他直接费和间接费用等若干成本项目施工企业在施工生产过程中发生的直接成本,应直接计入“工程施工”帐户的借方,工程完工后,将归集的工程成本,从“工程施工”帐户的贷方转出间接成本可先通过“间接费用”帐户进行归集,月末采用一定的分配方法在各成本计算对象间进行分配结转
三、已完工程和未完施工成本的计算施工企业不仅要计算竣工工程的成本,还要及时计算已完工程的成本计算已完工程的实际成本的关键是月末未完施工成本的确定月末未完施工工程的成本的计算方法主要有以下两种⒈未完施工工程成本按预算成本和施工进度计算⒉未完施工工程成本按预算成本比例计算第四节房____企业成本核算房____企业是从事房____和经营的经济单位房____企业的主要业务包括土地__、房屋__、配套设施__、代建工程__等
一、房____企业成本核算的特点房____企业产品生产的多样性、个体性和__性等特点,决定了房____企业采用的成本计算与施工企业所采用的方法有相同处,但也具有其自身的特点
(一)以单项__工程为成本计算对象房____成本计算对象是指房____和经营过程中所耗费用的承担者一般来说,房____企业应以单项__工程为成本计算对象,因为__企业的基础设施、建筑__等工程具有多样性和固定性的特点,每一工程几乎都有它的独特形式和结构,需要一套单独的设计图纸,并要采用不同的施工方法和施工__进行建设,工程的这些特点,形成了工程施工具有个体性,因此,基础设施、建筑__等工程的施工属于单件生产,可采用成本计算分批法计算工程成本对土地__、配套设施__、房屋__、代建工程__等业务,均可根据各自特点,以各类业务的单项__工程作为成本计算对象
(二)按月定期计算成本房____企业各类业务中,很多建设项目的生产周期一般都较长,__项目经常跨年度进行为了及时反映__项目的成本发生情况,考核__经营活动的成果,房____企业应按月定期计算成本
(三)__成本需在已完工程和未完工程之间进行分配房__企业的土地__、房屋__、配套设施__、代建工程__等各类业务,由于生产周期一般都较长,__项目的每个工程又都是一个连续不断的过程,一般不能等到每个工程全部完工后再计算其成本,因此在月末,建设工地既有“已完工程”,又有“未完工程”的情况下,按成本计算对象归集的__成本还必须在两者之间进行分配
二、房____企业成本的构成内容房____成本是指房____企业在__过程中所发生的各项费用__成本按其用途,可分为土地__成本、房屋__成本、配套设施__成本、代建工程__成本四类为了反映各类__成本的构成,又可将__成本进一步划分为若干项目,通常成为“产品成本项目”房____企业的产品成本项目,应根据其生产经营特点和成本管理要求设置,一般有以下六个项目⒈土地征用及搬迁补偿费⒉前期工程费⒊基础设施费⒋建筑__工程费⒌公共配套设施费⒍__间接费用以上六个项目构成了房____企业产品的__成本,其中土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、基础设施费、建筑__工程费、公共配套设施费是构成房__企业__产品实体或有助于产品形成的直接成本,可直接计入有关__产品成本__过程中发生的间接费用应先进行归集,月末,再按一定分配标准,分配计入有关的__产品成本房____企业(公司本部)行政管理部门为__和管理__经营活动而发生的管理费用、财务费用,以及为销售、出租、转让__产品而发生的销售费用,都应作为期间费用,计入当期损益第五节旅游、饮食服务企业成本核算旅游饮食服务企业是国民经济中第三产业的重要组成部分,包括旅游业、饮食业和服务业旅游业是凭借旅游资源,以旅游设施为条件,为满足游客食、住、行、游、购、娱乐等生活需求,提供商品和服务的综合性服务的企业饮食业是以从事出售__烹制菜肴和食品,并提供客人消费设施、场所和服务为主要业务的企业服务业是利用具有特殊设施的场所和具有特殊技能的劳动,为满足消费者特殊需要而提供服务的企业旅游、饮食服务企业具体包括旅游业、饭店(宾馆、酒店)、度假村、游乐场、歌舞厅、餐馆、酒楼、旅店、修理店、理发美容店、浴池、照相馆、洗染店、影视厅、__业等旅游、饮食服务企业是集生产、流通、服务三个职能于一体的综合性服务企业,其经营特点表现为以服务为中心,辅之以生产和流通,直接为消费者服务
一、旅游、饮食服务企业成本核算的特点旅游、饮食服务企业的成本核算,根据其自身的经营特点,采用不同的成本核算方法,从而形成了不同的核算特点⒈采用多种成本核算方法旅游、饮食服务企业是一个综合性的服务业,它们兼有生产、零售和服务三种职能,在成本核算上必须区分不同的经营活动,根据各类经营业务的不同特点,采用不同的成本计算方法进行核算⒉分别计算自制商品与外购商品成本旅游、饮食服务企业的经营活动中,如果既经营外购商品销售业务,又经营自制商品销售业务,则需要分别计算外购商品进价和自制商品的成本,并采用售价金额核算法,准确地计算已销商品的进价成本⒊涉外企业需计算汇兑损益和换汇成本涉外的旅游、饮食服务企业,应按照国家外汇管理条例和办法,__外汇业务,并采用记帐本位币和原币两种记帐办法,正确计算汇兑损益和换汇成本
二、旅游、饮食服务企业营业成本的构成旅游、饮食服务企业的营业成本是企业在各项经营业务中发生的各种直接耗费由于旅游、饮食服务企业各类业务的经营特点各不相同,因而营业成本的构成内容也不相同综合各行业营业成本的构成内容,主要包括以下五个方面⒈企业直接耗用的原材料、调料、配料、辅料、燃料等直接材料,包括饭店餐馆和餐饮部耗用的食品、饮料的原材料、调料、配料成本;餐馆、浴池耗用的燃料成本;饭店洗衣房、洗染店、照相馆、修理店耗用的原材料、辅料成本⒉旅行社代付的房费、餐费、交通费、文娱费、行李托运费、票务费、门票费、专业活动费、签证费、陪同费、劳务费、宣传费、保险费、机场费等⒊商品进价成本商品进价成本分为国内购进商品进价成本和国外购进商品进价成本国内商品进价成本是指购进商品原价国外购进商品进价成本是指商品在购进中发生的实际成本,包括进价、进口环节交纳的税金、调进外汇差价、支付委托外贸部门代理进口的手续费⒋汽车成本指宾馆车辆在服务营运过程中所发生的直接费用,包括汽油费、工资、维修费、养路费等⒌其他成本指不能记入以上内容的其他营业项目所支付的直接成本,如复印项目的复印纸、出售无形资产、存货(不包括商品)的实际成本旅游、饮食服务企业在经营活动中所发生的各种直接耗费,都应记入“营业成本”帐户的借方,期末再结转到“本年利润”帐户,以便于确定企业的财务成果旅游、饮食服务企业为管理和__经营活动所发生的营业费用、管理费用和财务费用应作为期间费用,直接计入当期损益第六节农业企业成本核算农业是国民经济的基础,是一个综合性的物质生产部门,它是通过生物的生长和繁殖来取得产品的,包括种植业和养殖业两大类种植业又包括农业和林业,养殖业包括畜牧业和渔业农业生产的对象是有生命的动植物,其最显著的特点是经济再生产过程与自然再生产过程紧密结合、相互交织在一起,从而形成了与制造企业有明显区别的特点
一、农业企业成本核算的特点农业企业经营的特点和成本管理的要求,决定了其成本核算的特点,主要表现在以下三个方面
(一)以主要产品为成本计算对象为了适应成本管理的要求和简化核算手续,企业应以主要产品作为计算对象,单独核算成本,次要产品可以分业合并核算成本
(二)各种产品的成本计算期不完全一致由于农业、林业、畜牧业和渔业的生产都受各自生产周期的影响,各种产品的收获时间是不同的,因此,成本计算期也不可能完全一致
(三)不同产品有不同的在产品计价问题农业企业的各种产品由于生长周期的不同,它们的成本计算期也不相同当成本计算期与生产周期一致时,就不需要将生产费用在产成品与在产品之间进行分配;当成本计算期是定期的,与生产周期不一致时,就需要将生产费用在产成品与在产品之间进行分配
二、农业企业生产成本的构成农业企业生产成本是指农业企业为生产产品和提供劳务所发生的各项生产费用,主要包括产品所耗费的种籽、饲料、燃料、生产工人工资、农机具大的折旧以及因管理生产和为生产服务而发生的各种费用按费用计入产品成本的方法可分为直接成本和间接成本两种
(一)直接成本直接成本是指农业企业为生产产品所发生的能直接计入有关成本计算对象的各项成本直接成本包括直接材料、直接工资、其他直接支出⒈直接材料包括农业企业在生产经营过程中实际消耗的原材料、农用材料、辅助材料、种苗、种籽、饲料、肥料、备品配件、外购半成品、燃料、动力以及其他直接材料⒉直接工资包括农业企业直接从事生产经营人员的工资、奖金、津贴和补贴⒊其他直接支出指不属于以上各项的直接成本,包括直接从事生产经营人员的职工福利费、机械作业费、灌溉费、畜禽医药费、畜禽折旧费等
(二)间接成本(即制造费用)间接成本是指农业企业的各个生产经营单位(如生产队、车间)为__和管理生产所发生的共同费用间接成本包括生产单位管理人员工资、职工福利费、生产单位的折旧费、租赁费、修理费、机物料消耗、低值易耗品摊销、取暖费、办公费、水电费、运输费、保险费、差旅费、设计制图费、试验检验费、劳动保护费、季节性和修理期间的停工损失、土地__费摊销以及其他间接费用农业企业的成本项目一般可包括直接材料、直接工资、其他直接支出以及制造费用农产品生产应增设“往年费用”项目;经济林木生产应增设“林木折旧”项目;畜产品生产采用混群核算时,应增设“畜禽原价”项目;水产品生产所耗用的直接材料需更详尽加以反映,应分设“种苗及种籽”、“饲料及肥料”、“材料费”三个项目农业企业生产成本核算的方法,如同制造企业一样,采用制造成本法,所以农业企业的生产成本由直接材料、直接工资、其他直接支出和制造费用四部分内容构成凡是直接成本可径直记入“农业生产成本”帐户,间接成本则需先记入“制造费用”帐户,然后按一定标准分配,记入各农业生产成本明细帐第十章作业基础成本法第一节作业基础成本法概述作业基础成本法(Activity-BasedCosting,简称ABC),是以作业为基础,通过对作业成本动因的分析来计算产品生产成本,并为企业作业管理提供更为相关、相对准确成本信息的一种成本计算方法作业基础成本法的兴起和运用与新的制造环境密不可分20世纪80年代以来,企业制造环境发生了巨大变化,随着自动化生产、电脑辅助设计以及电脑制造的普及,以及弹性制造系统、适时制生产方式和全面质量管理的实施,生产成本中的间接费用大幅增加,并且在构成内容上愈加复杂为了满足经营管理的要求,正确核算产品的生产成本,这就要求改变传统的成本核算思路,从以“产品”为中心,转移到以“作业”为中心,建立起一个以作业为基本对象的科学的成本核算和控制系统此外,新的作业管理观念也推动了作业基础成本法的发展,在这种观念下,企业被看作是为最终满足顾客需要而设计的“一系列作业”的__体,形成了一个由此及彼、由内到外的作业链每完成一项作业要消耗一定的资源,而作业的产出又形成一定的价值,转移到下一项作业,按此逐步转移,直到产品最终提供给企业外部的顾客所以,企业的生产过程就是作业消耗资源,产品消耗作业的过程;同时又是价值的形成过程然而并非所有的作业都增加价值,作业管理的目标就是最大限度的消除不增值的作业,尽可能提高增值作业的运作效率,减少资源消耗作业管理要求企业提供与作业相关的比较精确的成本资料,而传统成本计算方法则不能满足这一要求,作业基础成本法则应运而生第二节作业基础成本法的基本概念
一、作业Activity、作业链ActivityChain和价值链ValueChain
(一)作业作业是企业为提供一定量的产品或劳务所消耗的原材料、人力、技术、方法和环境等的__体,它是与产成品的独特特性无关的重复执行的标准化方法或技术根据作业所完成的职能可将作业分为后勤作业、协调、平衡作业、质量作业和变化作业等按照作业的执行方式和性质,可将作业分为重复作业和不重复作业、主要作业和次要作业、必须作业和酌量作业等按照作业的受益对象,可将作业分为单位水平作业、批次水平作业、产品维持作业和工厂维持作业每个企业可根据自己企业作业的特点设计企业的作业类型设计作业时应考虑生产的类型、组成、多样性和复杂性,而不能仅考虑生产的业务量在作业基础成本法下,将制造费用看成是一系列作业的结果,这些作业消耗资源,并确定了制造费用的成本水平也就是说,是作业驱动了制造费用成本所以要反映产品真实的资源消耗,它们的制造费用份额必须按这种作业基础来吸纳,同时,它要求管理者分清导致成本发生的原因,在正确的层次上加以控制
(二)作业链和价值链与作业相关联的概念是作业链和价值链现代企业实质上是为满足顾客需要而设计的作业的__体,因为从产品设计到产品销售过程的整个生产经营过程,都是由一系列前后有序的作业构成,这些作业由此及彼、由内到外相连接,就形成了一条作业链作业消耗资源,产品消耗作业,每一项作业的完成都需要消耗一定的资源,同时又有一定的价值量和产出转移到下一个作业价值沿作业链在各作业之间转移,就构成了一条“价值链”因此,“作业链”的形成过程其实就是“价值链”的形成过程作业的推移,同时也表现为价值在企业内部的逐步积累和转移,最后形成转移给外部顾客的总价值,这个总价值就是产品的总成本
二、成本动因(CostDriver)成本动因是指驱动或产生成本、费用的各种因素,它是作业基础成本体系中非常重要的一个概念在作业成本会计中,成本动因可分为两种一是资源动因;二是作业动因资源动因是指将资源成本分配到作业中心的标准它反映了作业中心对资源的耗用情况将资源一项一项地分配到作业中心的成本要素,进行加计汇总,就形成了作业成本库通过对成本要素和成本库的分析,可以揭示哪些资源需要减少,哪些资源需要重新配置,最终确定如何改进和降低作业成本作业动因是将作业中心的成本分配到产品或劳务的标准它反映了产品消耗作业的情况通过分析作业动因可以揭示哪些作业是多余的,应予以消除,哪些作业应予以改进,以及整体成本应该如何改善、如何降低等第三节作业基础成本法核算的基本程序及例解作业基础成本法是以作业消耗资源,产品消耗作业的概念为基础的所以,作业成本计算的基本程序就是先将各类资源价值分配到各作业成本库,然后再把各作业成本库所归集的成本分配给各种产品具体步骤如下1.确定成本计算对象如以产品的品种、批次或步骤作为成本计算对象2.确定直接生产成本类别如直接材料、直接人工等3.确认作业类别,建立作业中心如可将制造企业的作业确认为定单作业、采购作业、进货作业、生产作业、质量检验作业、销售作业、发货作业、售后服务作业等4.将资源分配到各作业中心,计算各作业成本在将资源分配到各作业中心时,如果某资源能分清是哪一作业所耗,可将该资源直接分配到该作业中心,如某作业中心发生的办公用品费;如果某资源由几个作业中心共同耗费,不能分清是哪一作业所耗,则须采用一定的资源动因,将该资源在共同耗费该资源的作业中心之间进行分配5.分配作业成本选择成本分配基础,即作业动因,计算间接成本动因率,用成本动因率乘以产品或批次耗用的成本动因量,即得该产品或批次所分得的该项间接成本成本动因的选择,应遵循因果关系、或受益性、或合理性等原则6.计算各产品成本将各产品发生的直接生产成本和各成本库中作业成本分别汇总,即得该产品总成本或单位成本第四节作业基础成本法与传统成本法的区别作业基础成本法与传统成本方法的主要区别可归纳如下图传统成本法作业基础成本法1.每个部门或整个工厂只有一个或很少几个间接成本库,这些成本库通常缺乏同质性1.存在较多的同质间接成本库2.间接生产费用分配基础不一定是成本动因
2.间接生产费用分配基础极可能为成本动因3.间接生产费用分配基础通常是财务变量,如直接人工成本或直接材料成本
3.间接生产费用分配基础常为非财务变量如产品的部件数量、测试时间等4.间接生产费用的分配仅满足了与产出量相关的费用分配
4.兼顾了非产出量相关的费用分配5.不精确的成本信息,成本决策相关性较弱
5.较精确的成本信息,成本决策相关性较强第十一章成本报表和成本分析第一节成本报表
一、成本报表的作用成本报表是根据日常成本核算资料及相关资料定期编制,用来反映企业一定期间成本水平及构成情况的会计报表根据我国现行会计制度规定,成本报表___企业向外报送的会计报表,它主要是为满足内部管理需要而编制成本报表是进行成本分析的主要依据其作用,总括的讲,就是向企业职工、各管理职能部门和企业__以及上级主管部门提供成本信息,用以加强成本管理,促进和挖掘成本的潜力
二、成本报表的种类由于成本报表主要是服务于企业内部经营管理目的的报表,因此,成本报表的种类、格式和内容均可由企业根据其生产特点和管理要求自行规定常见的成本报表主要有商品产品成本表、主要产品单位成本表、制造费用明细表、管理费用明细表、财务费用明细表、营业费用明细表以及其它成本报表等
(一)商品产品成本表商品产品成本表是反映企业在报告期内生产的全部商品产品总成本的报表该表一般分为两种,一种是按成本项目反映,另一种是按产品种类反映按成本项目反映的商品产品成本表是按成本项目汇总反映企业在报告期内发生的全部生产费用以及商品产品生产总成本的报表按产品种类反映的商品产品成本表是按产品种类汇总反映企业在报告期内生产的全部商品产品的单位成本和总成本的报表
(二)主要产品单位成本表主要产品单位成本表是反映企业在报告期内生产各种主要产品的单位成本的构成及其变动情况的会计报表该表应按主要产品分别编制,是全部商品产品成本表(按产品类别反映)中某些主要产品成本的进一步反映
(三)制造费用明细表制造费用明细表是反映企业在报告期内发生的全部制造费用及其构成情况的报表
(四)管理费用明细表、财务费用明细表和营业费用明细表管理费用明细表、财务费用明细表和营业费用明细表分别反映企业在报告期内发生的全部管理费用、财务费用和营业费用及其构成情况的报表
(五)其他成本报表由于成本报表是内部报表,所以其在设置上有较大的灵活性、多样性,以上仅介绍只是企业常见的几张报表,企业还可以根据本企业的生产特点和管理要求,编制其他有利于企业进行成本控制和考核的报表,如生产情况表、材料成本考核表、人工成本考核表等第二节成本分析的意义和原则
一、成本分析的意义成本分析又分__分析和短期分析__分析是企业从战略发展角度出发,立足于企业未来发展前景,全面分析研究导致企业成本的一切活动和成本驱动因素,寻求降低成本的途径,使企业保持__的持久的成本优势短期分析是对日常经济活动的分析,可在经济活动的事先、事中或事后进行事前通过成本预测分析,可以选择达到最佳经济效益的成本水平,确定目标成本,为编制成本计划提供可靠依据事中通过对实际支出脱离目标成本差异的分析,可以随时掌握成本的节约或超支情况,及时采取措施,控制成本的超支,并保证目标成本的实现事后通过对实际成本的分析,评价成本计划的执行结果,揭露矛盾,考核业绩,总结经验,指导未来
二、成本分析的原则进行成本分析,应遵循的原则如下
1.全面分析与重点分析相结合成本是企业经济活动情况的综合反映,是多种因素的综合结果,只有从经济活动的各个方面相互__地进行全面研究,才能真正揭示成本升降的原因全面分析就是要求成本分析内容具有全局性、广泛性,要以产品成本形成的全过程为对象,结合生产经营各阶段的不同性质和特点,做到事前进行预测分析,事中进行控制分析,事后进行查核分析然而成本分析的全面性,并不是要求成本分析一定要事无巨细,面面俱到,应该重点突出,抓住问题的主要矛盾,找出关键性问题,进行透彻分析,只有将主要问题分析清楚了,才能提出恰当的改进措施,促使成本进一步降低2.定量分析与定性分析相结合定量分析是通过对成本变动数量的分析,来揭示成本指标的变动幅度及各因素的影响程度,而定性分析是通过对成本性质的分析,揭示影响成本费用各因素的性质、内部__及其变动的趋势定量分析是定性分析的基础,定性分析是对定量分析进一步补充和说明进行成本分析必须在定量分析的基础上进行科学的定性分析,才能使成本分析的更深入、更透彻3.纵向分析与横向分析相结合进行成本分析时,不仅要从企业内部范围进行本期与上期的对比分析、本期与计划的对比分析、本期与历史先进水平的对比分析,而且还要加强与国内外同行业先进水平相对比,找出差距,取长补短,激发企业的赶超精神,充分发挥潜力,达到或超过先进水平4.成本分析与成本考核相结合为了达到成本分析的目的,还应将成本分析结果同企业内部各部门业绩考核相结合,将降低成本的任务落实到各责任部门,使得各职能部门的责任目标更具体、更明确,并且可及时将执行任务的结果进行反馈,使成本分析更实际、更深入第三节成本分析的基本方法成本分析所使用的技术方法是多种多样的,它可以采用会计方法、统计方法和数学方法等而这些方法往往不是孤立的,在成本分析中,可以将它门结合使用常见的成本分析方法有对比分析法、比率分析法、结构分析法、趋势分析法和因素分析法等
一、对比分析法对比分析法是最基本的成本分析方法它是通过实际数与基数的对比来揭示实际数与基数之间的差异,以便了解差距与不足的一种成本分析方法对比的基数由于分析目的的不同而不同一般有计划数、定额数、标准数、前期实际数、以往年度同期实际数以及本企业的历史先进水平和国内外同行业的先进水平等
二、比率分析法比率是用倍数或比例表示的分数式成本分析中的比率分析法是通过计算成本与其相关指标之间的相对比值,来揭示和对比不同规模、不同性质企业的成本水平和经济效益的好坏成本分析中常见的比率有成本利润率、销售收入成本率、产值成本率等
三、结构分析法结构分析法是反映某项指标的各个组成部分占总体比重的一种分析方法,也称比重分析法成本分析中常见的比重分析有产品成本的构成比重、制造费用的构成比重、管理费用和营业费用的构成比重等通过这种分析可以反映产品成本或其它各综合费用的构成是否合理
四、趋势分析法趋势分析法是使用历史资料对比各连续期间某一成本指标,通过观察、分析该指标的变化趋势,如上升、下降或稳定不变,来发现问题,并对企业未来该指标作出预测趋势分析法有定比分析和环比分析两种定比分析是以某一时期为基数,其它各期均与该期进行对比;环比分析是分别以上__为基期,下__与上__的基数进行对比
五、因素分析法一个经济指标完成的好坏,往往是由多种因素造成,只有把这种综合性的结果分解为它的构成因素,才能了解指标完成好坏的____这种把综合性指标分解为各个因素的方法,称为因素分析法进行因素分析通常采用连环替换的方式,因此因素分析法也称连环替代分析法它是确定引起某个经济指标变动的各个因素影响程度的一种计算方法第四节全部商品产品成本及主要产品单位成本分析全部商品产品成本及主要产品单位成本分析是进行成本日常分析的首要任务其中商品产品成本分析重点是对可比产品成本计划降低完成情况及原因分析主要产品单位成本分析的重点是对主要产品单位成本各构成要素升降原因的分析以及主要经济技术指标变动对单位成本影响的分析分析目的是找出影响成本升降的原因,为今后寻求降低成本的途径指明方向
一、全部商品产品成本分析全部商品产品包括可比产品和不可比产品两大部分对全部商品产品成本的分析首先应对全部商品产品的计划完成情况进行总括的了解与评价然后,再对可比产品计划降低情况进行分析并找出成本升降的原因
(一)可比产品成本降低任务完成情况的分析企业通常在制定成本计划时,规定了可比产品成本比上年成本降低的任务,即计划降低额和计划降低率因此,可比产品成本的分析,首先要计算出实际完成的降低额和降低率,以便与计划降低额和降低率相比较,从而了解可比产品降低任务的完成情况
(二)影响可比产品成本降低任务完成的因素分析影响可比产品成本的主要因素有三个产品产量、产品品种结构和产品单位成本1.产品产量变动的影响产量变动是指从计划产量变为实际产量的增加数或减少数由于产量变动只影响降低额,而不影响降低率2.产品品种结构变动的影响产品品种结构变动是指产品各品种在总产量所占比重的变动这种变动不仅影响降低额,也会影响降低率
3.单位成本变动的影响单位成本变动就是实际成本高于或低于计划成本的数额单位成本的变动即会影响到计划成本降低额也会影响到计划成本降低率
二、主要产品单位成本分析主要产品单位成本分析包括两方面的内容一是主要产品单位成本的一般分析和具体分析;二是主要经济技术指标变动对单位成本影响的分析
(一)主要产品单位成本的一般分析和具体分析1.主要产品单位成本的一般分析主要产品单位成本的一般分析就是将本期的实际单位成本与计划、与上期、与其它同行业以及与历史先进水平等进行比较,看是超支还是节约,以便克服缺点,汲取经验,更有效地降低产品的单位成本分析的方法可以采用对比分析法、趋势分析法和品种结构分析法等从表中可以看出,该企业甲产品的本年累计实际平均单位成本低于上年平均和本年计划数,但高于历史先进水平说明企业的成本水平总体是好的,还需进一步努力为了查明成本变动的具体原因,还应按照成本项目进行具体分析2.主要产品单位成本的具体分析
(1)直接材料费用的分析
(2)直接人工费用的分析
(3)制造费用的分析二主要技术经济指标变动对成本影响的分析技术经济指标分析是指技术经济指标的变动对单位产品成本的影响主要技术经济指标如材料利用率、劳动生产率、设备利用率、产量增长率、产品合格率等的提高,反映了劳动生产率的进步,必然会直接或间接影响到产品成本的高低结合技术经济指标进行成本分析,不仅可以研究这些指标对产品成本的影响程度,而且可以促进企业提高各项指标,寻找降低产品成本的途径1.材料利用率的变动对成本的影响材料是产品成本的重要组成部分材料比重变动、采用代用材料和材料利用率变动都会影响到产品成本的变动这里就材料利用率变动进行重点说明材料利用率就是单位产品材料的消耗率提高材料的利用率就是降低单位产品材料的消耗率,可以降低产品成本中的材料成本,从而可以降低产品的单位成本2.劳动生产率变动对产品成本的影响劳动生产率提高意味着生产单位产品所耗用的时间比以前减少这一方面会使单位产品所负担的工资成本减少,另一方面又会因工资率的增长,使单位产品成本提高因此,要降低产品成本,必须使劳动生产率的提高大于工资率的提高3.产品质量变动对成本的影响在生产消耗水平不变的前提下,产品质量提高必然会影响到单位产品成本的降低衡量质量好坏的指标很多,如合格品率、废品率、等级品率等现以合格品率为例说明其对单位产品成本的影响4.产量变动对产品成本的影响产品产量变动会使产品成本中的固定成本相对节约或超支,从而影响到产品单位成本的升降第五节降低成本的主要措施分析降低成本措施分析包括产品结构和工艺__对成本影响的分析、生产__措施对成本影响的分析以及其它措施对成本影响的分析
一、产品结构和工艺__对成本影响的分析现代企业要使成本大幅度降低,就必须从产品结构、产品设计和产品工艺入手,寻求降低产品成本的新途径进行产品结构__,就必须对产品的功能进行分析,了解市场需求和消费心理,避繁就简,提高产品质量,优化产品结构,保证产品价廉物美;进行产品工艺__,就必须能节约产品的材料消耗和工时消耗,提高劳动生产率
二、生产__措施对成本影响的分析要降低产品成本,现代企业应采取的另一项措施就是合理__生产合理__生产就是对生产中的人力、物力和财力进行科学地管理,以促使生产过程中的耗费最少生产__措施包括劳动力合理安排、材料最佳套裁、投产的最恰当批量、作业计划的有效__、车间的合理设置、厂内运输的最短路线等
三、其它措施及影响成本的因素分析企业还可采取其它措施,如对非近期__和管理生产必不可少而由人们主观因素进行调节的费用(__费、职工培训费、产品__研究费、法律和会计__费、__费等)进行分析,在不影响__战略决策的情况下,尽可能紧缩这方面的开支,以节约费用,减少成本开支企业还可根据质量和工艺要求,制定合理的技术标准,严格控制废次品的发生,并严格规范产品质量检验制度;同时还应建立健全设备管理的各项责任制和维修保养制度,减少故障停工时间等影响企业成本的因素很多,有内部的,还有外部的,采取降低成本的措施时,应找出影响本企业或部门成本的关键因素,有的放矢地进行影响产品成本的基本因素可归纳如下1.企业先决条件企业的先决条件是指企业的地理位置和资源条件、生产规模和技术装配水平、生产的专业化和协作情况等2.企业管理与技术水平企业经营管理质量的好坏,生产人员技术水平的高低直接影响到产品的成本3.国家宏观经济政策的调整国家宏观政策的变动,也会给企业成本带来影响4.市场需求变动企业生产所用的物资,通常在市场上取得,企业生产的商品产品,通常也通过市场销售出去,市场需求的变动,会影响市场__、企业生产规模、生产方向、产品结构等的变化,从而影响到产品成本的增减5.同行业的竞争当同行业用新材料、新品种、新技术取代企业正在生产的老产品时,企业生产的产品就会积压、滞销,生产规模会下降,在这种更新换代的竞争压力下,企业必然要加大对新产品研制与__的投入,否则必被淘汰出局第十二章成本考核第一节成本考核的概述
一、成本考核的意义和原则
(一)成本是一项综合性的价值指标从产品的设计、生产、销售等环节是否流畅,到日常人力、物力、财力的耗费是否节约,直至企业各级、各部门工作的优劣,都会直接或间接地影响到成本的变化成本考核就是定期通过成本指标的对比,对目标成本的实现情况和成本计划指标的完成结果进行全面地审核和评价,是成本会计职能的重要组成部分为了监督和评价各部门、各单位成本计划的完成情况,促使其履行有关的经济责任,保证目标成本的实现,应建立定期的成本考核制度成本考核作为成本会计的重要职能之一,对于降低成本、促进成本工作水平的提高,具有十分重要的意义在进行成本考核时,应遵循如下几条原则
1.以国家的有关政策法令为依据
2.以成本目标为标准
3.以完整可靠的资料、指标为基础
4.以提高经济效益为目的
二、成本考核的指标和方法
(一)成本考核指标的分类
1.实物指标和价值指标实物指标是从使用价值的角度,按照它的自然计量单位来表示的指标;价值指标是以货币为统一尺度所表示的指标成本指标中,实物指标是基础,价值指标是综合反映成本指标的完成情况需要把实物指标和价值指标结合起来,才能全面地反映出来
2.数量指标和质量指标数量指标是反映企业在一定时期内某一工作数量的指标,如产量、生产费用、总成本等等;质量指标是反映企业一定时期内工作质量或相对水平的指标,如单位成本、可比产品成本降低率等等数量指标和质量指标相结合,才能全面考核企业的经济效益指标
3.单项指标和综合指标单项指标是反映企业成本变化中某一侧面的指标,如某种产品的单位成本等;综合指标是总括反映成本的指标,如全部生产费用、商品产品总成本、可比产品成本降低率等单项指标是基础,综合指标是单项指标的综合
(二)成本考核的方法传统成本考核指标主要是可比产品成本计划完成情况指标其计算公式如下可比产品成本降低额=可比产品按上年上年实际单位成本计算的本年累计总成本—本年累计实际总成本可比产品成本降低率=可比产品成本降低额/可比产品按上年实际平均单位成本计算的本年累计总成本*100%可比产品成本计划完成情况指标,适用于计划经济体制在计划经济年代,该指标对于加强国家对国营企业的成本管理,发挥职工降低成本的积极性,在企业间进行有效的成本比较、成本竞赛,促使企业以至行业降低成本,曾起过积极的作用但是,随着科学技术的进步和市场经济的逐步完善,运用这一指标进行成本考核的缺陷也日益暴露出来了为了适应____市场经济发展的要求,针对传统成本考核指标存在的问题,我国学术界提出了很多不同的改进观点有的主张以全部产品成本计划完成率作为考核指标;有的主张以标准成本作为考核指标;有的主张以百元总产值生产费用作为考核指标;也有的主张以围绕责任成本设立成本考核指标,等等比较而言,主张围绕责任成本设立成本考核指标的观点具有全面性、适用性和有效性的特点,具有其显著的优越性第二节责任中心和责任成本
一、责任中心概述责任中心是为完成某种责任而设立的特定部门,其基本特征是权、责、利相结合具体地说,责任中心具有如下特征
1.拥有与企业总体管理自__相协调,与其管理职能相适应的经营决策权,使其能在最恰当的时刻对企业遇到的问题作出最恰当的决策
2.承担与其经营权相适应的经济责任有什么样的决策权,就须承担什么样的经济责任,这是对有效使用其权利的一种制约
3.建立与责任相配套的利益机制,将管理人员的个人利益与其管理业绩__起来,从而调动全体管理人员和职工的工作热情和责任性
4.各责任中心的局部利益必须与企业整体利益相一致,不能为了各责任中心的局部利益而影响企业的整体利益责任中心根据其控制区域和权责范围的大小,一般可分为成本中心、利润中心和投资中心三种类型成本中心是对成本或费用负责的责任中心,其特点是只对生产或经营过程中投入的成本或费用负责,也就是只对消耗负责,而不承担收入实现的责任利润中心是对利润负责的责任中心,由于利润等于收入减去成本和费用,所以利润中心实际上既要对收入负责,又要对成本费用负责但由于其责任主要是实现目标利润,因而考核的指标一般是有关利润的实现情况这类责任中心一般是指有产品或劳务生产经营决策权的部门或单位投资中心是对投资负责的中心,其特点是既要对利润负责,又要对利润与投资之间的比例关系负责投资中心与利润中心相比,利润中心只有短期的经营决策权,而投资中心除此之外还拥有__投资决策权,因而其权利更大,但同时其经营责任也更大投资中心着重考核的是投资效益,这类责任中心一般为子公司或分公司
二、责任成本
(一)责任成本的特点责任成本是指由特定的责任中心所发生的耗费当将企业的经营责任层层落实到各责任中心后,就需要对各责任中心发生的耗费进行核算,以正确反映各责任中心的经营业绩,这种以责任中心为对象进行归集的成本叫做责任成本责任成本是企业目标成本管理的核心,它可作为评价责任者成本责任的履行情况,考核成本经营绩效的依据将其与经济利益相结合,就能达到控制成本费用,提高经济效益的目的责任成本与产品成本有很大的不同,其主要区别是
1.成本核算的对象不同
2.成本核算的原则不同
3.成本核算的内容不同
4.成本核算的目的不同责任成本与产品成本虽然有许多不同点,但是它们之间也有密切的__首先,两者核算的原始成本信息是相同的,只是__整理的主体不同;其次,责任成本控制的有效与否将直接影响产品成本的耗费水平所以虽然责任成本和产品成本控制的角度不一样,但它们的总目标是一致的;再次,在狭义的成本中心范围内,一定时期的责任成本总额和一定时期的产品成本总额是相等的
(二)责任成本的核算
1.责任成本的核算前提对某责任中心进行成本考核,应以其可控成本为主要依据,不可控成本仅作为参考
2.责任成本的核算责任成本的计算与产品成本的计算是两个不同的核算体系产品成本以产品品种为归集对象,将各种产品在各责任中心所发生的料工费加总起来,就是生产各该产品的生产成本而责任成本则以各责任中心为归集对象,将各责任中心为生产各种产品所发生的料工费加总起来,就构成责任成本所以,根据责任成本核算的特点,应建立责任成本核算体系,以保证责任成本计算的顺利进行责任成本核算体系的具体内容包括
(1)责任中心的明确划分;
(2)根据责任成本计算的要求搞好各项基础工作如原始凭证的设计、填制、计量设备的购置、内部零部件转移__的制订等;
(3)各种内部控制制度的建立和完善等第三节成本考核成本考核是目标成本管理的重要环节成本考核必须同目标成本责任制结合起来,才能使成本目标落实到实处目标成本责任制的核心是责、权、利相结合,如不进行考核,就责任不明,成本责任便无法实施,成本目标就要落空所以说,按归口分级管理的渠道进行目标成本的考核过程,就是对目标成本管理成果的检查过程只有进行经常地检查考核,才能奖惩分明,激励降本增效的积极性,从而促进目标成本管理的健康发展在实行成本责任制的企业,成本考核是评价各责任中心特别是成本中心业绩的主要手段,通过考核,促进各责任中心控制和降低各项耗费,并借以控制和降低各种产品的生产成本成本考核工作主要包括编制和修订责任成本预算、确定成本考核指标及分析和评价最终业绩等几个方面的内容
一、编制和修订责任成本预算责任成本预算是根据预定的生产量、生产消耗标准和成本标准运用弹性预算方法编制的各责任中心的预定责任成本严格地遵守和完成责任成本预算是各责任中心应履行的职责责任成本预算是各责任中心业绩控制和考核的重要依据责任成本预算应按各责任中心的预定业务量进行编制,并按实际发生的业务量进行调整责任成本包括变动成本和固定成本两部分变动成本和固定成本应分别计算,即首先根据业务量和单位标准成本计算出变动成本总额,然后加上固定成本总额即为总责任成本
二、确定成本考核指标进行成本考核的关键在在于成本考核指标的制定企业产品的计划成本或目标成本制定完成后,应进行归口分级管理,层层分解至每一个有关部门,明确其经济责任和经济利益,定期考核兑现成本考核的指标主要集中于目标成本完成情况,包括目标成本节约额和目标成本节约率两个指标
三、业绩评价目标成本节约额和目标成本节约率两指标是相辅相成的,因此评价一个责任中心的经营业绩时必须综合考核两个指标的结果对于可控的间接费用,各责任中心还应将其划分为固定费用与变动费用两部分分别进行考核固定费用总额,在一定相关的范围内,一般不随产量的增减而变动,当实际支出与预算数有较大差异时,应视为不合理超支变动费用按产量或有关业务量增减比例调整后,实际支出数仍有较大超支差异,就隐含着不合理现象第十三章成本控制
(一)成本控制工具第一节成本控制的意义成本控制是运用成本会计的方法,对企业经营活动进行规划和管理,将成本的规划与实际相比较,以衡量业绩,并按照例外管理的原则,注意对不利差异予以纠正,提高工作效率,不断降低成本它是企业实施战略管理的重要环节,是降低成本、提高经济效益的重要手段为了有效的控制成本,成本控制可遵循如下原则1.有效性原则成本控制是实现成本计划的保证,成本控制的目的就是为了实现成本计划,因此,根据明确、全面、完整成本计划,设计成本控制系统,是进行有效控制的前提2.全面性原则全面性原则是指成本控制的全部、全员、全过程的控制全部是对产品生产的全部费用要加以控制,不仅对变动费用要控制,对固定费用也要进行控制3.例外控制原则为了提高成本控制工作的效率和效能,应对那些超乎寻常的例外事项进行重点控制4.经济性原则加强成本控制,是为了降低成本,提高经济效益但提高经济效益,不单是依靠降低成本的绝对数,更重要的是实现相对的节约,取得最佳经济效益,以较少的消耗,取得更多的成果第二节成本预测
一、成本预测的涵义和程序成本预测是企业经济预测的重要组成部分它是根据成本数据和具体情况,运用一定的专门方法,对未来的成本水平及其发展趋势作出科学的估计成本预测是企业成本控制的起点,也是成本控制成败的关键认真做好成本预测工作,对于促进企业加强经济核算,改善经营管理,降低产品成本,提高经济效益,都具有十分重要的意义为了保证成本预测的正确性,必须要有科学、合理的预测程序成本预测过程包括确定目标成本、收集资料和数据、进行方案设计,确定预测方法、进行方案选择,决定预测结果等整个预测过程涉及到数据的输入、处理和输出,企业可借助计算机进行成本预测1.确定目标成本2.收集资料和数据3.进行方案设计,确定预测方法4.进行方案选择,决定预测结果
二、成本预测方法和运用选择适当的成本预测方法是进行成本预测的基本程序之一,成本的预测方法根据预测对象的性质不同,可总括为定性预测法和定量预测法两大类
(一)定性预测法定性预测法是由熟悉情况和业务的专家根据过去的经验进行分析、判断,提出预测意见,或者通过实地调查或问卷的形式来了解成本耗用的实际情况,然后通过一定的形式进行综合,并对未来成本可能达到的水平和发展趋势作出质的分析和推断由于这种方法是利用直观的资料,依靠个人的主观判断和综合分析能力,对未来成本所进行的直观判断,所以也称直观判断法直观判断法简单易行,但由于受主观因素的影响,其准确程度有限,所以这种预测方法只有在缺乏历史资料和数据,不可能采用定量分析的情况下使用定性分析法具体可包括专家座谈法、德尔菲法和类推法
(二)定量预测法定量预测法是用数学的方法,对过去的历史资料进行科学的处理与__,借以揭示有关因素和变量之间的数量关系,以此作为预测的依据数量方法可分为两类一类是以某一指标过去的变化趋势,预测未来,把未来看作是过去的延伸;另一类是利用指标间的数量关系,以一个指标的变动为基础,来推断另一个指标的变动程度定量预测方法中运用比较广泛的有高低点法、回归分析法、本量利分析法、时间序列法、非线性模型与学习曲线法和投入-产出法等第三节成本决策
一、成本决策的涵义和程序成本决策是以降低成本为总体目标,利用决策的科学理论和方法,对两种或两种以上备选方案进行比较分析,权衡利弊,从中选择最优方案的一项成本控制活动成本决策是进行战略成本控制的又一重要环节进行成本决策,要求有一个合理的和有条不紊工作程序,该程序包括如下步骤1.提出决策目标2.拟定可行性方案3.通过分析评价确定出最佳方案
二、成本决策的方法及运用成本决策和其他任何决策一样,不仅需要有大量的资料、数据和信息,__专业的决策班子,广泛征求各方面专家___,还必须采取科学的决策方法,对备选方案进行定性和定量分析,从中选取最优或最佳方案常见的成本决策方法有确定型成本决策方法、非确定型成本决策方法和风险型成本决策方法
(一)确定型成本决策方法确定型决策的客观条件(经济__的自然状态)是肯定的、明确的,因而可以对各方案的经济效果确定地进行计算,其分析方法一般采用差量分析法、量本利分析法、线性规划法、非线性方程式法等1.差量分析法及其运用差量分析法是根据两个备选方案的差量收入与差量成本进行比较,从而确定最优方案的决策方法在成本决策中,差量分析法比较普及,常见的决策有自制还是外购某零件或半成品、自制半成品是否进一步__、亏损产品是停产还是继续生产、是否接受某一特殊订价等
2.本量利分析法及其运用本量利分析是根据成本、业务量和利润的依存关系来确定何种方案最优的决策方法该法通过设立各方案的预计总成本函数式等式,来确定无差别成本点的业务量,并以该业务量为界限,选择最优方案3.线性规划—图解法及其运用线性规划法是稀缺资源最优使用的一种决策方法在该方法下,应首先确立进行决策的目标函数,然后根据约束条件列出所有的约束线性方程组求解该方程组可以采用单纯形法,也可以采用图解法,这里仅介绍图解法图解法就是在坐标图中画出目标函数和各约束线性方程,并找出各约束线性方程的交叉点,确定可行性区域,然后__目标函数线,可得一组平行的等目标函数线如果求极大值,等目标函数线应该从坐标原点向外移,如果求极小值,等目标函数应该从外向坐标原点移,目标函数最后离开可行性区域的交叉点就是最优点4.非线性方程式法及其运用有时各决策变量之间存在着多次函数关系,通过图形法进行最优决策很难在数学上,可以通过求导的微积分法进行极大值或极小值的决策采用该法通常可以先对决策函数微分求一阶导数,并令一阶导数为零,求出各拐点,然后再对一阶导数微分求二阶导数,最后,将各拐点代入二阶导数,如果结果为正,该拐点就是极小值,如果结果为负,该拐点就是极大值
三、风险型决策及其运用风险型决策也称随机型决策,其决策的客观条件不能肯定,但能判断确定未来经济__各种自然状态可能发生的概率风险型决策的方__是根据不同方案在各种自然状态下的经济效益,以及这些自然状态出现的概率,运用一定分析计算模型,计算各方案的期望收益并作出方案的评价风险型决策常用的分析计算模型有决策矩阵和决策树
四、非确定型成本决策及其运用非确定型成本决策的客观条件是不肯定的,未来经济__中可能发生的各种自然状态的概率是不确定的不确定型的决策方法主要借助于决策者的经验和状态,其具体方法一般有等可能性法、保守法、冒险法、乐观法和最小最大后悔值法第四节成本计划
一、成本计划编制的内容和程序所谓成本计划是以货币形式事先反映企业未来各项成本或费用实现目标的一种手段成本计划有利于企业对成本的控制和考核,也是编制其它计划的重要依据制造企业的成本计划包括产品生产成本计划和经营管理费用计划产品生产成本计划又包括单位产品成本计划、全部商品产品计划和制造费用计划等;经营管理费用计划包括管理费用计划、销售费用计划和财务费用计划等1.单位产品成本计划即计划期内企业生产一件产品所需材料、工资和制造费用所应达到的水平,包括单位产品主要材料的耗费定额和工时定额等2.全部商品产品成本计划是指企业全部生产的可比产品和不可比产品成本计划,该计划可以按商品产品的品种编,也可以按全部商品产品的成本项目编按商品产品的品种编包括可比产品和不可比产品的计划单位成本、计划总成本,可比产品成本的计划降低额和计划降低率等按成本项目编包括可比产品与不可比产品在不同成本项目下的计划额3.制造费用的计划反映车间或分厂为了__生产和管理生产所发生的各种费用的计划,该计划可采用固定计划、弹性计划、概率计划和滚动计划等方法编制4.管理费用、销售费用和财务费用计划该计划可比照制造费用计划采用不同的方法进行成本计划的编制一般由厂部计划部门进行,厂部计划部门可以直接编制,也可以先由车间或分厂编制,再由厂部汇总平衡后编制在编制成本计划之前应对上年的成本计划编制情况进行总结,找出缺点及不足,以便在以后的成本计划编制中进行克服与改进成本计划的编制可按如下步骤进行1.收集和整理资料2.确定目标成本和费用控制的限额3.分车间部门编制成本计划及费用计划4.厂部综合平衡、正式编制成本计划
二、成本降低指标的试算平衡在正式编制成本计划之前,应对各项指标的降低情况进行试算平衡,以便寻求降低成本的措施,并保证成本计划的合理性和可行性
(一)目标成本的制定1.可比产品目标成本的制定成本降低指标的试算平衡,包括可比产品成本降低额和降低率以及不可比产品的成本计划可比产品是指企业过去曾经正常生产过,并有完整的成本资料可资比较的产品可比产品降低额是指计划年度的可比产品比上年实际成本降低了多少成本降低率是与按上年实际单位成本计算的总成本相比的降低程度2.不可比产品目标成本的制定对于不可比产品成本计划的确定可通过预定售价和目标利润进行
(二)成本降低因素试算1.直接材料成本变动对产品成本的影响2.直接工资的变动对产品成本的影响3.变动制造费用变动的影响程度4.固定制造费用的影响程度5.废品损失变动的影响程度
(三)进行综合试算按上述项目进行试算后,将各个项目的成本降低率和降低额进行加总然后目标成本降低率和降低额相比较,如果达不到目标成本的要求,则应再挖掘潜力提出措施,并按新的措施重新试算,直至达到或超过目标成本降低任务
三、成本计划的编制方法
(一)静态成本计划法静态成本计划法是一种固定的成本计划方法它是根据未来固定不变的业务水平,不考虑计划期内生产经营活动可能发生的变动而编制的这种计划方法通常适用于业务水平比较稳定的企业
(二)弹性成本计划法弹性计划是按照可预见的多种生产经营活动水平分别确定相应数据的成本计划法在该法下,把所有的成本划分为变动成本和固定成本变动成本的计划额主要依据单位业务量来确定,固定成本的计划额则按总额确定,具体可根据上期实际发生的情况结合本期的实际情况调整确定
(三)零基成本计划法零基成本计划法就是对任何一笔计划开支,都必须从零开始,而不考虑以往的情况,从根本上研究、分析每项开支有无开支的必要,以及支出多少为宜
(四)滚动成本计划法滚动成本计划法又称永续成本计划法,该法是通过每过一个月,再增补一个月的方法来保持计划期的完整性,并对后来月份的计划成本根据已过月份的实际执行结果进行修改,以保持其合理性
(五)概率成本计划法在成本计划编制过程中,往往会涉及到一些不确定性变量,如产量、__、成本等这些不确定变量可以用概率来表示这种在考虑变量取值概率基础上编制的成本计划,称为概率成本计划第十四章成本控制
(二)成本日常控制第一节定额成本制度
一、定额成本制度的特点和意义定额成本制度是通过事前制定产品的定额成本作为目标成本,在生产费用发生的当时将实际发生的费用与目标成本进行对比揭示差异,并找出原因,及时控制、监督实际生产费用的支出,加强成本差异的日常核算、分析和控制月终,再根据定额成本、定额差异和定额变动来计算实际成本的一种成本制度在定额成本制度下,产品实际成本的计算公式为产品的实际成本=月初定额成本+脱离定额的差异+定额变动可见,定额成本制度和一般核算方法不同的是,它不纯粹是一种成本核算方法,还是一种对产品成本进行控制和管理的方法它不仅注重成本的事前和事后控制,更重要的是能做到成本的日常控制因此,定额成本制度能更有效地发挥成本核算对于节约生产费用、降低产品成本的作用
二、定额成本的制定制定产品的消耗定额、费用定额,并据以制定单位产品的定额成本,是采用定额成本制度的起点产品定额成本的制定过程也是对产品成本进行事前控制的过程定额成本是目标成本的一种,它是根据现行定额和计划单位成本制定的在制定时,要分别成本项目进行其计算公式为原材料费用定额=产品原材料消耗定额×原材料计划单价生产工资费用定额=产品生产工时定额×计划小时工资率制造费用定额=产品生产工时定额×计划小时费用率上述各项费用额的合计数,就是单位产品的定额成本
三、脱离定额差异的计算脱离定额差异的计算是定额成本制度下进行成本日常控制的重要手段在日常核算中,当费用发生时,应将符合定额的费用与脱离定额的差异,分别编制定额凭证和差异凭证,并在有关的费用分配表和明细帐中分别进行登记为了更好的控制成本,找出成本差异的原因,脱离定额差异的计算应分别按成本项目进行以下分别按成本项目讲述脱离定额差异的计算方法
(一)原材料脱离定额差异原材料(包括自制半成品)脱离定额差异的计算方法一般有限额法、切割核算法和盘存法等为了及时揭示差异,明确差异责任,用料差异的揭示不一定按月进行,也可按星期或旬进行,还可根据需要按工作班、工作日进行
(二)生产工人工资脱离定额差异由于生产工人工资有计件工资和计时工资之分,因此,生产工人工资脱离定额的差异的计算也有差异在计件工资形式下,生产工人工资属于直接计入费用,其脱离定额差异的计算与原材料脱离定额差异的计算相类似,可采用差异凭证法,即将符合定额的生产工人工资,反映在产量记录中,脱离定额的差异反映在专设的差异凭证中,并注明差异的原因在计时工资形式下,生产工人工资属于间接计入费用,影响其脱离定额的差异的因素有二一是生产工时,二是小时工资率其脱离定额差异的计算公式为某产品的实际生产工资=该产品实际生产工时×实际小时工资率某产品的定额生产工资=该产品定额生产工时×计划小时工资率该产品生产工资脱离定额差异=该产品的实际生产工资-该产品的定额生产工资
(三)制造费用脱离定额差异在对制造费用进行定额控制时,可将其分为变动制造费用定额控制和固定制造费用定额控制对于变动制造费用定额控制可比照原材料的定额控制,为有关项目按标准制定定额,采用限额领料单或限额费用单进行控制,超过定额部分则记入差异凭证对于固定制造费用,可制定计划总额,实行总量控制制造费用脱离定额差异的计算公式如下某产品的实际制造费用=该产品实际生产工时×实际小时费用率某产品制造费用的定额=该产品定额生产工时×计划小时费用率该产品制造费用脱离定额差异=该产品的实际制造费用-该产品的定额制造费用
四、定额变动差异的计算由于生产技术和劳动生产率的提高,原来制定的消耗定额或费用定额一定时期后需要修订,修订后的新定额与修订前的老定额之间的差异,就是定额变动差异
五、定额成本制度下的成本计算程序在定额成本制度下,产品实际成本的计算可遵照以下程序进行1.按产品别编制月初产品定额成本表,若定额有修订,应在该表中注明2.按成本计算对象设置成本明细帐,按成本项目设“期初在产品成本”、“本月产品费用”、“生产费用累计”、“完工产品成本”和“月末在产品成本”等专栏,各栏又分为“定额成本”、“脱离定额差异”、“定额变动差异”、“材料成本差异”各小栏3.编制费用分配明细表,各项费用应按定额成本和脱离定额差异进行汇总和分配有关“脱离定额差异”的计算,可以根据前述方法进行如果有些脱离定额差异在日常核算中不能按产品划分,在编制分配表时,可以按各种产品定额成本的比例分摊差异4.登记各产品成本明细帐产品明细帐中的期初在产品成本各栏目可根据上月成本明细帐中的期末在产品各栏目填列若月初定额有降低,可在“月初在产品定额成本变动”栏中的“定额成本调整”栏用“-”号表示,同时,在“定额变动差异”栏用“+”符号表示;若定额成本有提高,则在“定额成本调整”栏用“+”号表示,同时,在“定额变动差异”栏用“-”号表示5.分配计算完工产品和月末在产品成本产成品的定额成本应根据事先编制好的产品定额成本表中产品月初成本定额乘上产成品数量求得,然后,根据“生产费用累计”中的定额成本合计减去产成品的定额成本,就是月末在产品的定额成本
6.如果有不可修复废品,应按成本项目计算其定额成本,并按定额成本分配计算定额差异或定额变动差异以及材料成本差异,但若不可修复废品不多时,也可不计算这些差异废品成本计算出来后,连同可修复废品的修复费用记入“废品损失”成本项目的“本月产品费用”中的“脱离定额差异”小栏内,并全部由产成品负担7.产成品的实际成本由产成品的定额成本加减脱离定额差异和定额变动求得,并可进行成本的事后分析总体上讲,脱离定额差异超支是不利的,节约是有利的,但材料脱离定额差异的有利或不利差异应归功或归因于生产单位,而材料成本差异的超支或节约应归因或归功于材料采购单位;定额变动差异的提高或降低应是与前期的劳动生产率和技术水平有关8,最后,成本核算人员应将成本核算、分析结果及改进建议上报单位负责人,由单位负责人对成本控制作出最后的决策和评价
六、定额法成本制度的运用第二节标准成本制度
一、标准成本制度的特点标准成本制度是以预先运用技术测定等科学方法制定的标准成本为基础,将实际发生的成本与标准成本进行比较,核算和分析成本差异的一种成本计算方法,也是加强成本控制、评价经济业绩的一种成本控制制度标准成本制度具有以下特点1.标准成本制度只计算各种产品的标准成本,不计算各种产品的实际成本“生产成本”、“产成品”、“自制半成品”等帐户的借贷方,均按标准成本入帐2.实际成本与标准成本发生的各种差异,分别设置各种差异帐户进行归集,以便对成本进行日常控制和考核常用的差异帐户有“材料数量差异”、“材料__差异”、“人工效能差异”、“工资率差异”、“变动制造费用效能差异”、“变动制造费用耗用差异”、“固定制造费用产量差异”和“固定制造费用计划差异”等这些帐户借方都反映的是超支差异,贷方都反映的是节约差异期末,应将各成本差异的余额予以结清3.可以与变动成本法相结合,达到成本管理和控制的目的标准成本制度,将制造费用分成固定和变动,分别揭示其差异,便于根据成本的可控性和不可控性明确差异的责任,寻找降低成本的途径
二、标准成本的种类及其制定
(一)标准成本的种类标准成本的种类很多,主要包括理想标准成本、正常标准成本和现实标准成本1.理想标准成本2.正常标准成本3.现实标准成本
(二)标准成本的制定标准成本一般是由会计部门会同采购部门、技术部门和其他有关的经营管理部门,在对企业生产经营的具体条件进行分析、研究和技术测定的基础上采用科学的方法共同制定的产品标准成本的制定通常按成本项目进行通常有直接材料标准成本、直接人工标准成本和制造费用标准成本1.直接材料标准成本的制定直接材料的标准成本的制定包括直接材料用量标准的制定和直接材料__标准的制定直接材料用量标准是指在现有的生产技术条件下,生产单位产品所需要的材料数量,即材料的消耗定额材料的__标准是指采购部门根据供应单位的市价,结合最佳采购批量和最佳运输方式等其它影响__的因素预先确定各种材料的单价,包括买价和运杂费等直接材料标准成本=直接材料数量标准×直接材料__标准
2.直接人工标准成本的制定直接人工标准成本的制定包括直接人工的工时标准的制定和工资率标准制定直接工时标准是指在现有的生产技术条件下,生产单位产品所需要的时间这里的工时既可以是生产工时也可以是机器工时在不同的工资制度下,工资率标准表现形式不同在计件工资下,工资率标准就是在现有的生产技术水平下,生产单位产品所应支付计件单价;在计时工资下,工资率标准就是单位工时工资率标准,其计算公式如下工资率标准=标准工资总额÷标准总工时根据标准工时和小时标准工资率就可以确定产品的直接人工标准成本其计算公式如下直接人工标准成本=工时标准×工资率标准3.制造费用标准成本的制定制造费用标准成本可分为变动制造费用标准成本和固定制造费用标准成本(1)变动制造费用标准成本变动制造费用标准成本的制定与直接人工标准成本的制定相类似,除了工时标准的制定外,还包括标准变动制造费用分配率的制定,其计算公式为变动制造费用标准分配率=变动制造费用预算总额÷标准总工时变动制造费用预算总额可采用弹性预算的方式按不同的生产活动水平分别确定据此,可确定变动制造费用标准成本计算公式如下变动制造费用标准成本=工时标准×变动制造费用标准分配率
(2)固定制造费用标准成本固定制造费用标准成本的制定与变动制造费用标准成本的制定基本相同,只不过固定制造费用的预算总额只能是预计某一生产水平下的费用总额,一旦计划确定不能随生产量的变动而任意变动其计算公式如下固定制造费用标准分配率=固定制造费用预算总额÷标准总工时固定制造费用标准成本=工时标准×固定制造费用标准分配率4.单位产品标准成本的计算在按成本项目制定出标准成本后,就可计算单位产品的标准成本单位产品标准成本的计算通常以填制“标准成本卡”的形式进行
三、标准成本差异的计算和分析
(一)标准成本差异的内容标准成本差异是指产品的实际成本与标准成本之间的差额如果该差额为正,是逆差,为不利差异,说明企业实际成本大于标准成本;如果该差额为负,是顺差,为有利差异,说明企业实际成本小于标准成本标准成本差异发生的原因很多,归纳起来,不外乎是数量差异和__差异,按成本项目进一步划分可分为八大差异或九大差异它们是直接材料数量差异、直接材料__差异、直接人工效率差异、直接人工工资率差异、变动制造费用效率差异、变动制造费用耗费差异、固定制造费用产量差异和固定制造费用预算差异固定制造费用产量差异又可分为固定制造费用能力差异和固定制造费用效率差异
(二)直接材料标准成本差异的计算和分析材料数量差异和__差异的计算公式如下材料数量差异=(实际用量-标准用量)×标准__材料__差异=(实际__-标准__)×实际用量
(三)直接人工标准成本差异计算和分析工资率差异的计算公式如下直接人工的效率差异=(实际工时-标准工时)×标准工资率直接人工的工资率差异=(实际工资率-标准工资率)×实际工时
(四)变动制造费用标准成本差异的计算和分析变动制造费用标准成本差异包括变动制造费用效率差异和变动制造费用耗用差异两者用公式表示如下变动制造费用效率差异=(实际工时-标准工时)×标准费用分配率变动制造费用耗费差异=(实际费用分配率-标准费用分配率)×实际工时
(五)固定制造费用成本差异的计算和分析固定制造费用差异一般包括固定制造费用产量差异和固定制造费用预算差异两部分固定制造费用产量差异也称除数差异,是指在固定费用预算不变的情况下,由于实际产量和计划产量不同而造成的差异,其差异的原因与现有生产能力的利用程度有关固定制造费用的预算差异是指实际固定制造费用与预算固定制造费用的差异
四、标准成本制度下的会计核算及帐务处理
(一)标准成本制度下的成本核算程序标准成本制度下的成本核算可结合一定的成本核算方法按如下基本程序进行1.为各成本计算对象按成本项目制定标准成本2.按成本对象设产品成本明细帐根据上月成本明细帐,填入月初在产品成本3.编制各成本费用分配表,分别反映其标准成本和实际成本,并列出其差异4.将标准成本计入成本明细帐,结转完工产品的标准成本5.计算、分析各种成本差异,每月末根据各成本差异科目的余额编制成本差异汇总表,将各种成本差异余额转入“产品销售成本”或“本年利润”明细帐,计入当月损益
(二)标准成本制度下的帐户设置在标准成本制度下,需要加设如下标准成本差异科目“直接材料数量差异”、“直接材料__差异”、“直接人工效率差异”、“直接人工工资率差异”、“变动制造费用效率差异”、“变动制造费用耗费差异”、“固定制造费用产量差异”、“固定制造费用预算差异”科目如果固定制造费用标准成本差异采用三差异分析法,其中“固定制造费用产量差异”科目可改设“固定制造费用能力差异”和“固定制造费用效率差异“两个科目这些成本差异科目的借方登记超支差异,贷方登记节约差异和差异转销额(超支用篮字,节约用红字)
(三)标准成本制度下的帐务处理第三节价值工程法
一、价值工程的涵义价值工程的核心是功能分析,就是通过对产品功能与成本之间的关系分析,力图在保持产品现有功能的前提下,使产品成本降到最低,或在维持现有产品成本的前提下,使产品的功能更多更完善,以实现产品价值最大化可用公式表示如下CFV==,或成本功能价值这里的产品价值不是一般意义上产品的“使用价值”,也不是产品的“交换价值”,而是反映产品功能与产品成本之间关系的一种“效用价值”这里的功能是指产品的使用价值,任何一种产品都有使用价值,就像洗衣机可以洗衣服、电视机可以播放电视一样为获取任何一项功能都需付出的一定的代价,都需耗费一定的资源,这就是成本这里的成本不是一般意义上的产品成本,而是指产品寿命周期成本,包括生产成本和使用成本,
二、价值工程的运用程序开展价值工程可按如下步骤进行
(一)选择价值分析对象选择价值分析对象是进行价值工程的第一步价值分析对象选择恰当与否直接影响到价值工程的最终效果在一个企业内开展价值工程并不是对所有的产品都进行价值分析,而是应选择对企业发展影响大、矛盾突出的零部件或产品进行分析,如质量不稳定、客户意见多的产品,成本较高的零部件或产品,材料利用率低,废品率较高的零部件或产品等通过对这类产品的分析可以发现产品功能或成本消耗存在的问题,从而达到改进技术设计,完善产品功能、降低产品成本、提高产品质量的目的
(二)收集资料价值分析对象确定以后,接下来就是收集有关该分析对象的资料,包括生产、技术、经济、市场等方面的资料不论是定量的,还是定性的,企业内的,企业外的,国内的、国外的都应收集收集资料要确保资料的全面性、及时性和准确性,只有这样才能确保价值工程收到较好的效果
(三)功能分析这一步的主要工作是首先根据分析对象进行功能评价,然后除以成本,求出各分析对象的价值或价值系数进行功能分析,就是将产品中各种零部件逐一进行一对一的重要性对比,然后进行打分常见的打分方法是重要的打1分,不重要的打0分然后,根据每个零件的得分情况可计算每个零件的功能系数,其计算公式如下和各个零件所得分数的总某零件所得分数功能系数某零件=
(四)分配目标成本,确定成本降低额目标成本的分配应按功能系数进行各部件所分配的目标成本确定后,与目前成本比较后,即是该部件应降低的成本额
(五)寻求和评价降低成本的方案经过上述价值分析后,关键还是要制定出改进产品设计或寻找降低成本的替代材料的方案,并评价各方案的可行性,以选择最优方案来达到最终降低成本的目标这一步需要充分发挥__智慧和创造性才能完成第十五章成本控制
(三)存货控制第一节存货经济订货批量基本模型存货是指企业在生产经营中为销售或耗用而储备的各种物资,包括原材料、燃料、低值易耗品、包装物、在产品、自制半成品、产成品、外购商品、委托__材料等存货控制的核心就是寻求最佳存货数量,并使存货成本总额最小
一、存货成本构成存货成本是指企业为存货所发生的一切支出,包括采购成本、订货费用、储存费用和缺货成本等
(一)采购成本采购成本是指存货的取得成本,包括存货的买价、运杂费、运输途中合理损耗和入库前挑拣费用等
(二)订货费用订货费用是指企业为__进货而支出的各种费用,如办公费、差旅费、__电报费、邮费、订单费等该费用通常与订货次数相关
(三)储存费用储存费用是指企业持有存货而发生的费用,主要包括存货资金占用费(机会成本)、仓储费用、保险费、存货毁损变质损失等
(四)缺货成本缺货成本是指因存货不足而给企业造成的损失,包括由于材料供应中断而造成的停工损失、选择替代材料而发生的额外支出以及由于供货不足,客户选择其它供应商而丧失的销售机会损失等上述成本中除采购成本以外,其它成本费用都是确定经济订货批量的相关成本
二、经济订货批量的基本模型经济订货批量的基本模型就是不考虑缺货和数量折扣下的经济订货批量的确定,其方法有三种逐次测试法、公式法和图解法
(一)逐次测试法逐次测试法也称列表法,就是采用列表的方式,分别对不同的订购批量进行逐次测试,选择年订购费用和储存费用总和为最低的经济订货批量为最佳经济订货批量即经济订货批量
(二)公式法在前面成本决策章节中,用微积分的方法推导出的经济订货批量公式如下hCD__OQ02=其中C0表示每次订货的采购费用D表示年需求量Ch表示年单位储存费用在经济订货批量下的年订货总费用公式如下hCDCC02=T
(三)图示法图解法就是在坐标轴上划出年储存费用线、年订货费用线和年订货总费用线,年订货总费用线最低的那一点就是经济订货批量点
(四)经济订货批量基本模型的局限性经济订货批量基本模型具有一定的局限性,必须满足如下假设条件才能运用1.假设每次再订货的数量是固定的2.假设需求量、订货费用和储存费用是已知的,提前订货期即发出订单与到货之间的时间也是已知的3.假设每单位的采购成本不受订货数量的影响这个假设使得采购成本与计算经济订货批量无关4.假设不存在缺货的情况这个假设是为了避免企业为了弥补缺货成本而盲目增加库存量5.假设没有质量成本6.假设订货费用和储存费用将会随订货数量多少而变动,即这里的订货费用和储存费用仅指变动订货费用和变动储存费用,不包括固定的订货费用和固定储存费用第二节经济订货批量基本模型的扩展上一节所讲的是经济订货批量的基本模型,该基本模式通常受一些假设条件的限制,而实际工作中,这些假设条件往往难以实现,会碰到这样或那样的问题因此,必须对基本模型进行调整,调整后的基本模型就是本节所讲的基本模型扩展下面就一些常见的影响基本模型的问题进行探讨
一、考虑数量折扣下的经济订货批量通常,企业如果大批量订货,可能会享受到数量折扣所谓数量折扣,是指企业订购一定批量货物,所享受到的____上的__,通常以____的一定百分比表示如果得到数量折扣后的订货数量低于或等于经济订货批量,企业毫不犹豫地会接受,可问题是如果得到数量折扣后的订货数量高于经济订货批量,企业是否还会接受该数量折扣呢?因为增加订货数量,会使订货费用和储存费用也相应增加,即年订货总费用会相应增加,所以,考虑数量折扣后的经济订货批量必须权衡享受数量折扣后的成本节约额与增加的年订货总费用后加以确定一般通过以下步骤进行第一步计算不考虑数量折扣下的经济订货批量EOQ;第二步如果该经济订货批量EOQ低于享受数量折扣后的订货批量,计算年订货总费用(Tc);第三步计算享受数量折扣后的年订货总费用(Tc);第四步比较第二步和第三步的年订货总费用(Tc),若享受数量折扣后所节约的成本,大于年订货总费用增加额,则接受该数量折扣,否则就不接受该数量折扣;第五步对不同数量折扣下订货批量可进行如上步骤的重复计算
二、考虑缺货情况下的经济订货批量在经济订货批量的基本模型中,没有考虑缺货情况,而是假定当企业的存货量降到零时,下一次的订货也恰好到达了企业如果考虑了缺货的情况,则存货的最低库存量就不可能为零,而表现为负数,即拖欠的需求量,当一次订货量收到时,首先应先弥补拖欠的需求此时,在缺货情况下,存货的最高储存量为一次采购批量Q减允许缺货量
三、存货陆续入库情况下的经济订货批量在经济订货批量基本模式中,是假设一次订货同时入库,所以其库存水平图示中存货增加时,存货水平为一条垂直的直线,而在实际中,可能会出现各批存货陆续入库的情况,使库存数量陆续增加第三节再订货点的确定所谓再订货点就是指存货降到某库存水平时,就应立即订货的那一点在提前订货天数和每天用量肯定的情况下,则再订货点就是提前订货天数×平均每天存货的正常耗用量的耗然而,在该订货点下,如果在提前订货期内,存货耗用一旦超过正常耗用量,就会出现缺货情况,影响生产正常进行为了安全起见,在确定再定货点时,必须考虑安全存量问题所谓安全存量就是为了防止存货意外超过正常需求或防止供应商意外缺货而建立的额外库存可用公式表示如下安全存量=(预计每天最大耗用量#8722;平均每天正常耗用量)×提前订货天数在考虑了安全存量后,再订货点=(提前订货天数×平均每天正常耗用量)+安全存量或,再订货点=提前订货天数×存货每天最大耗用量安全存量的多少,不仅受需求变动的影响,而且还会受储存费用和缺货成本的影响这是因为安全存量太高,会增加储存费用;安全存量太低,则会增加缺货成本所以,要确定最佳安全存量,必须权衡这两方面的成本,使它们的年总成本为最低,以达到经济订货的目的当某种存货在提前订货期内耗用量不定的情况下,可考虑按如下步骤,来确定最佳安全存量下的再订货点第一步估计多持有一个存货的年储存费用;第二步估计单位缺货成本;第三步计算不同库存水平下预期的缺货数;第四步计算经济订货批量和每年的订货次数;第五步计算在不同安全存量下的成本(缺货成本和储存成本),选择年总成本最低的安全存量相应的再订货点为最佳再订货点第四节存货控制与适时制
一、ABC分析法下的存货控制企业通常拥有价值和重要性不等,品种繁多的存货,因此,对其进行同等重要的控制是不现实的ABC分析法也称巴雷特分析法,就是对存货按其金额的大小分成A、B、C三类,然后按其重要程度实施不同的控制一般情况下,对品种少,金额大的A类存货(品种约占5%-10%,金额约占70%-75%)进行重点控制,如可为各种存货制定库存定额、计算最佳经济采购批量、为每种存货设置存货明细帐,并定期经常检查核对等其次是对品种和金额适中的B类存货(品种约占15%-25%,金额约占20%-25%)进行一般控制对于品种繁多、金额很小的C类存货(品种约占65%-75%,金额约占5%-10%)进行非重点控制
二、适时制(Just-In-TimeSystem)与存货控制适时制是起源于__丰田汽车公司的一种生产管理体系其核心是追求一种无库存或使库存达到最小的生产系统它也是一种存货只有在需要时才到达的存货管理体系将该体系运用到制造企业,就是以生产需求推动任何所需物料的采购,并要求立即送货,以取消物料的等待时间和储备时间采用适时生产方式的目标是使库存物料达到最小化甚至是零,以减少质检、储备、库存和物料处理等非增值活动的成本,从而降低生产成本第十六章战略成本管理(上)第一节传统成本管理方法的缺陷作业会计的出现,是对传统成本管理的缺陷作出的反应,也是传统成本管理走向战略成本管理的重要步骤传统成本管理的缺陷主要表现如下
一、成本管理的理念陈旧传统成本管理理念的主题是控制,即根据企业经营目标和经济效益要求,对各项资金耗费进行事前预计,确定控制的标准或目标;然后进行核算,对实际与标准的差异,进行分析、评价、考核,并采取相应措施,旨在保证企业经济效益目标的顺利实现显而易见,传统成本管理侧重于经济效益目标,却忽略了经营目标的实现由于传统成本管理的观念未能与企业的战略相__,已无法满足日新月异的现代化企业的需要
二、成本管理的内容片面传统成本管理的对象主要是企业内部的生产过程,而对企业的供应与销售环节则考虑不多,对于企业外部的价值链更是视而不见因此,传统的成本管理把降低产品成本作为决定企业生存和发展的重要因素
三、成本信息的扭曲在产销比正常的情况下,传统企业的成本费用的构成是制造成本高、期间费用低因此,传统成本管理特别注重对制造成本的核算与控制,甚至将其视同为产品成本由于现代企业一方面在产品的研究__、中间试验和小批试制方面有相当大的投入,另一方面又在产品的售后服务上有较大的投入,同时还要承担比传统工业企业更高的产品降价风险可见,研究__费用与销售费用使用的合理性,往往决定着现代化企业的整体竞争实力,其产品成本在相当大的程度上是由设计所决定,而其产品销售状况如何又在相当大的程度上取决于技术服务所以按传统成本管理方式来计算产品成本,就会扭曲产品成本信息,使产品的相关成本内容不全,因而不能正确地评价产品在寿命周期全过程的经济效益,不利于企业谋求竞争优势
四、忽视了无形的成本动因在传统成本管理的观念中,只有材料、人工和制造费用等才是构成成本的主要因素,因而往往将生产数量作为主要的成本动因,却忽视了企业的产品__、市场的开拓、内部结构的调整等活动对成本的影响,从而未能考虑诸如企业的规模、整合程度、地理位置,甚至于厂房的布局规划、企业的管理制度等无形的成本动因
五、成本费用控制不力传统成本管理对成本的控制主要采用标准成本系统、目标成本和费用预算管理(包括零基预算与弹性预算)尽管其控制范围有弹性,控制过程中也有许多不确定的因素,但是总能够通过对成本形成原因的分析和对成本费用发生规律的掌握来不断地促使其标准、目标和预算符合实际,以此来引导企业健康发展现代企业对成本的控制不能简单地搬用上述的方法虽然标准成本、目标成本和费用预算等形式依然可以利用,但实际上由于其控制过程中的不确定因素更多,所以对成本动因的分析和对成本费用发生规律的掌握更为困难第二节战略成本管理管理的实质和要素战略管理以不确定、不连续的经营环境为前提,注重监控企业外部环境的变化,制定有效的战略计划,利用有限的经营资源,保证企业在动荡的环境中生存和发展它主要涉及企业的方向性问题,如经营领域的选择、产品方向的变更、企业规模的扩大、发展多角经营等,是有关企业未来发展全局性谋划和策略一般而言,战略管理过程包括企业环境分析、确定业务范围,建立战略目标,制定战略,评价战略业绩和进行战略调整等阶段战略成本管理包括以下三大要素
一、环境审视任何一个企业都是在一定的外部环境中利用一定的内部条件来开展生产经营活动的因而企业实施战略管理,首先必须深入分析企业的外部环境,同时客观地评价企业自身企业外部环境是指处于企业实体之外但对企业发生影响的因素,可分为总体环境和特定营运环境对企业影响较大的总体环境因素主要有__、法律、经济、科技、社会文化和自然环境等各个方面,其中经济因素对企业生产经营的影响更为直接环境审视是对技术革新、顾客偏好变化、重大的经济变革和市场信息等环境要素进行审视,要求企业掌握营运环境中关于人口、法律、生态和__方面的信息
二、竞争者分析企业在制定自身目标和战略时应充分考虑其相关的主要竞争者的目标和战略企业的产品(商品或劳务)应具有吸引潜在顾客的特性和特点,并应包括__、质量、营运和售后服务等要素
三、用战略眼光看待内部信息一家企业如果过于注重短期获利能力,可能不愿在改变竞争状况方面进行投资相反,短期获利能力的增加可能与其战略状况恶化有关自从美国经济学家H#8226;I#8226;Ansoff全面提出公司战略概念以后,战略管理日渐成为理论与实践研究的新热点相应地,战略成本管理的研究也逐渐引起各方面的注意战略成本管理并不是几种特定方法的综合,它要求成本管理要注重企业内外环境的影响,其信息提供和控制程序不仅要和企业特定阶段的特定战略目标相适应,而且要有助于战略目标的实现这是成本管理发展的一种新思维第三节战略成本管理的内涵和特点战略成本管理是指管理人员运用专门方法提供企业本身及其竞争对手的分析资料,帮助管理者形成和评价企业战略,从而创造竞争优势,以达到企业有效地适应外部持续变化的环境的目的战略成本管理的首要任务是__成本战略空间、过程、业绩,可表述为“不同战略选择下如何__成本管理”,即将成本信息贯穿于战略管理整个循环过程之中,通过对公司成本结构、成本行为的全面了解、控制与改善,寻求长久的竞争优势与传统成本管理相比,它具有更加开阔的视野和超前的意识,更加注重普遍__的观点,并能从根本上抓住企业经营中的主要矛盾,因而在很大程度上弥补了传统成本管理的不足,更加适应了竞争的要求可见,成本优势是战略成本管理的核心而传统的成本管理是要实现“降低成本”,不难看出,“降低成本”与“成本优势”是两个有着不同内涵的概念,有着本质的区别战略成本管理的一切活动是以保证战略目标的实现为前提的,其主要特点如下
一、观念的创新性战略成本管理不仅仅是一种新的技术方法的出现,更重要的是一种贯穿于成本管理运作系统的观念更新战略成本管理之所以日益受到企业的重视,其根本原因是由于市场条件的变化
六、七十年代以来,由于社会富裕程度逐渐提高,市场需求由大众需求向个性需求转变,传统的大批量、标准化生产向小批量、个性化产品生产过渡
二、管理的开放性战略成本管理的着眼点是外部环境,重视企业与市场的关系,具有开放系统的特征战略成本管理立足于单一企业这一狭小的空间范围,将目光更多地投向到影响企业的外部环境中去,将成本管理外延向前延伸到采购环节,乃至研究__与设计环节,向后还必须考虑售后服务环节换言之,即要重视与供应商的__,也应重视与客户和经销商的联结
三、对象的全面性战略成本管理是以企业的全局为对象的,根据企业总体发展战略制定战略目标,具有结果控制与过程控制相结合的特征战略成本管理把企业内部结构和外部环境综合起来,企业的价值贯穿于企业内部自身价值创造作业和企业外部价值转移作业的二维空间,企业不过是整个价值创造作业全部链节中的一部分,一个链节因此,战略成本管理要求从企业所处的竞争环境出发,其成本管理不仅包括企业内部的价值链分析,而且包括竞争对手价值链分析和企业所处行业的价值链分析,从而达到知己知彼,洞察全局的目的,并由此形成价值链的各种战略
四、目标的__性战略成本管理的宗旨,是为了取得__持久的竞争优势,以便企业__生存和发展,立足于长远的战略目标竞争地位的提高虽不一定伴随短期利润的增加,却会引起企业__利润的增加因而,战略成本管理更重视企业的长久发展,它不再局限于单一的会计期间,而是着重从多期竞争地位的变化中,把握企业未来的发展方向
五、策略的__性企业战略成本管理的目标──成本优势,是关于企业在激烈的竞争中如何与竞争对手抗衡的基本竞争战略之一,同时也是企业针对来自各方面的许多冲击、压力、威胁和困难,迎接这些挑战的行动方案它与传统的较少考虑竞争、挑战而单纯为了改善企业现状、增加经济效益的成本管理方法不同只有当这些成本管理工作与强化企业竞争力量和迎接挑战直接相关、具有战略意义时,才能构成战略成本管理的内容
六、信息的多样性战略成本管理提供了超越本会计主体范围的更广泛、更有用的信息战略成本管理的重要目标之一是营造企业的竞争优势,而企业的竞争优势又是建立在相对成本对比的基础之上,即在相同的条件下,拥有成本优势无疑于拥有了竞争优势企业应突破会计主体的限制,获得有关竞争对手的信息,了解相对成本,通过一系列措施,能知己知彼,使企业在竞争中立于不败之地同时,战略成本管理提供了更多的非财务方面的信息战略成本管理克服了传统成本管理在这方面的缺陷,大量提供了诸如质量、需求量、市场占有率等极为重要的非货币信息第十七章战略成本管理(下)第一节价值链分析
一、价值链与竞争优势所谓价值链,就是指企业为了生产有价值的产品或劳务为顾客而发生的一系列创造价值的活动价值链列示了总价值,并且包括价值活动和利润价值链分析的目的有两个一是要通过从战略上对行业价值链进行分析以了解企业在行业价值链所处的位置,对企业内部活动进行分析以了解企业自身的价值链;二是通过从战略上对竞争对手的价值链进行分析,以了解竞争对手的价值链,从而达到知己知彼、洞察全局的目的,并由此制订相应的措施企业生产经营中的作业可分为两大类一类是可增加价值的作业,另一类是不增加价值的作业要优化价值链,首先要尽可能消除所有不增加价值的作业;同时,对可增加价值的作业,也要尽可能提高其运作效率,使企业能通过最经济、有效的方式满足顾客需要,从而最大限度地优化价值链通过优化价值链尽可能提高“顾客价值”,是提高企业竞争优势的关键
二、价值链分析在主要内容价值链分析的第一步就是确定行业的、企业的价值链并将收入与资产分摊到价值链的各种活动中;第二步是确认各活动的成本动因,也即分析导致各价值活动(作业)的成本元;第三步是通过控制成本动因或重新优化价值链,构建具有自身特色的价值链,以取得竞争优势价值链分析可从企业内部价值链、行业价值链和竞争对手价值链等三个方面进行
(一)企业内部价值链分析企业内部存在许多价值链,既有各业务单元(如各分厂和车间)之间的价值链,也有各业务单元内部的价值链每个价值链既会产生价值,同时也要消耗资源它们之间相互依存、相互制约企业内部价值链分析的目的,就是找出最基本的价值链,然后分解为单独的作业,并根据其战略目标进行价值作业之间的权衡、取舍,调整价值链中的每一项活动都承担一定的成本,都会占用企业的一部分资产通过企业内部价值链分析,对比单元价值链上的成本与效益,就可发现在企业内部价值链上存在的的问题如果企业价值链上的所有活动的累计总成本小于竞争对手时,就具有了战略成本优势在现代市场经济中,为实现企业内部价值的优化,企业必须以高新科技为基础,运用与之相适应的先进的管理形式,有效地消除不增值的价值链
(二)行业价值链分析一个企业的成本竞争力不仅取决于该企业的内部活动,而且还取决于一个更大的活动体系在这个更大的体系中,包括有企业的上游供应商的价值链,以及涉及将产品送至最终用户的下游客户或联盟的价值链行业价值链分析就是从战略上明确企业在行业价值链中的位置,分析自身与上游(供应商)、与下游(分销商和顾客)价值链的关系,充分利用上游与下游价值链活动,促进成本的降低,调整企业在行业价值链中的位置与范围,把握成本优势
(三)竞争对手价值链分析在行业中往往存在生产同类产品的竞争者,他们或者与企业处于同一价值链,或者跨越价值链的几个环节竞争对手的价值链和本企业价值链在行业中处于平行位置通过对竞争对手价值链的分析,测算出竞争对手的成本水平、成本构成与成本支出情况,并与企业产品成本一一进行比较,揭示出决定竞争优势的差异所在,从而根据企业不同的战略,确定扬长避短的策略争取成本优势第二节成本动因分析
一、成本动因理论成本动因就是引起产品成本变动的原因传统的成本管理通过假定数量是唯一的成本动因,因而过分地简化了成本的产生过程随着新制造环境的出现,情况则是大大的不同了由于自动化意味着更高的折旧费用、动力和其它同机器有关的费用,大多数制造成本均落入制造费用之范畴如果我们站在更高的高度以更宽广的视野来看待影响成本的因素就会发现,成本动因可分为两个层次一是微观层次的与企业的具体生产作业相关的成本动因,如物耗、作业量等;二是战略层次上的成本动因,如规模、技术多样性、质量管理等传统的成本分析,多侧重于企业内部、责任中心等影响成本的因素,分析成本升降的原因而成本动因的分析超出了传统成本分析的狭隘范围(企业内部、责任中心)和少量因素(产量、产品制造成本要素),而代之以更宽广、与战略相结合的方式来分析成本,这就是战略成本动因,这些成本动因在成本计算中常常被传统的成本管理所忽视战略成本动因对成本的影响比重比较大,可塑性也大,从战略成本动因来考虑成本管理,可以控制住企业日常经营中的大量潜在的成本问题战略成本动因具有以下特点
(一)与企业的战略密切相关,如企业的规模、整合程度等;
(二)它们对产品成本的影响更__、更持久、更深远;
(三)这些动因的形成与改变均较为困难
二、战略成本动因的分析战略成本管理认为数量不是成本的唯一驱动因素美国学者瑞利(Riley)将战略成本动因分为结构性成本动因(StructuralCostDriver)与执行性成本动因ExecutionCostDriver
(一)结构性成本动因分析结构性成本动因是指决定企业基础经济结构的成本动因,其形成需要较长时间,而且一经确定往往很难变动,同时,这些因素往往发生在生产开始之前,必须慎重行事,在支出前进行充分评估与分析另外,这些因素既决定了企业的产品成本,也会对企业的产品质量、人力资源、财务、生产经营等方面产生极其重要的影响因此,对结构性成本动因的选择可以决定企业的成本态势结构性成本动因通常包括
1.规模经济
2.整合程度
3.学习与溢出
4.地理位置
5.技术二执行性成本动因分析执行性成本动因是指与企业执行作业程序相关的成本驱动因素,它是在结构性成本动因决定以后才成立的,而且这些成本动因多属非量化的成本动因,其对成本的影响因企业而异这些动因若能执行成功,则能降低成本,反之则会使成本提高执行性成本动因通常包括
1.生产能力运用模式
2.__
3.全面质量管理
4.员工对企业的向心力
(三)两类战略成本动因的关系上述两种战略成本动因的最主要区别是,对于结构性成本动因而言,并不是程度越高越好,而是存在一个适度的问题但对于执行性成本动因而言,一般认为程度越高越好执行性成本动因与结构性成本动因有着不同的性质结构性成本动因分析所要求的战略性选择针对的是怎样才是“最优”的问题;而执行性成本动因分析所要求的战略强化则针对“最佳”的效果目标前者解决资源优化问题,是前提;而后者解决绩效的提高问题,是其持续从企业微观层次看,结构性成本动因分析主要是解决决策层问题;而执行性成本动因分析主要是解决管理层(执行层)的问题,应对目标的实现起到基础保证作用两类成本动因分别从基础经济结构和作业程序两方面影响企业总成本态势,为企业改变其成本地位提供选择在企业基础经济结构既定的条件下,通过执行性成本动因分析,可以提高各种生产执行性因素的能动性及优化它们之间的组合,从而使价值链活动达到最优化而降低价值链总成本第三节战略定位分析战略定位分析是指企业在赖以生存的市场上如何选择竞争武器,以抗衡竞争对手的分析方法战略定位分析的过程就是对企业所处的外部环境、竞争对手以及企业的自身条件进行分析,从而制定出企业战略目标的过程战略定位分析的具体方法如下
一、结合企业外部环境分析企业外部环境是指处于企业实体之外但对企业发生影响的因素外部环境可以分为总体环境和营运环境总体环境包括__环境、经济环境、社会环境和技术环境等由于总体环境是间接环境,所以这里不作论述营运环境最主要的体现是市场,企业可以采用SWOT分析法分析法对企业的营运环境进行分析SWOT分析是指企业在制定竞争战略时,通过周密地审视企业营运环境,以确定外部存在的机会(Opportunities)与威胁(Threats),同时确定企业的优势Strength与劣势(Weakness),这些因素是影响企业的生存与发展的最重要的因素,统称为战略因素通过将企业面临的市场机会和威胁,与企业的优势和劣势相比较,得出四种组合方式,从而制定出企业的战略目标
二、结合竞争对手分析分析了企业外部环境之后,对企业的发展方向有了一个初步的思路,但这还远远不够,还应结合竞争对手分析通过对竞争对手的分析,即可有的放矢地进行有效的成本控制,以降低所有价值活动的累计总成本,取得成本竞争优势,而这种竞争优势若能有效地加以保持,才具有战略上的意义
三、结合产品生命周期进行分析产品生命周期是指某种产品自从投放市场到从市场上消失为止的整个时期,这一过程可以分为导入期、成__、成熟期和衰退期四个阶段在不同的阶段,企业会面临不同的机会和挑战,因而需采取不同的阶段战略产品生命周期战略可以很好地指导企业的战略成本管理在导入期,消费者对产品知之甚少,销售量增长缓慢必须花费大量销售费用,致使利润几乎不存在,因此此时应执行“创业”使命,以扩展市场份额为主要战略目标在成__产品被市场迅速接受,销售量和利润都直线上升,前景一片光明在成长后期,高额利润促使竞争者不断加入,竞争日益激烈为了确保龙头地位,此时仍应以继续扩大市场份额为主要战略目标,乘胜追击在成熟期,由于大多数潜在__者已__了此产品,故销售增长缓慢,但销量和利润仍然很大,可采用固守战略到了衰退期,销售额和利润下降的趋势不断增强,可采用收获与撤退战略,尽量延长衰退期,抓紧收获,以预期利润和现金流入的最大化为战略目标,甚至不惜牺牲部分市场份额第四节战略成本管理与竞争优势战略目标一经确定,下一步就是制定竞争战略,以取得持久的竞争优势竞争战略可分为进攻型和防守型两种防守型战略是稳固现有的竞争地位,抵御入侵者和防范潜在进入者进攻型战略是用自己的产品打入竞争对手占领的市场中在行业分析的基础之上,有必要对企业在行业内的相对地位作出评价,这直接关系到企业的盈利能力,一个企业若想__获得超行业平均回报,最基本的方式就是通过保持持久的竞争优势竞争优势的基本战略出自这两种思路即“成本领先战略”与“差异领先战略”这两种战略如果结合具体战略目标来考虑,即为排斥特定对手使竞争行为有针对性,这就衍生出第三种基本战略“目标聚集战略”
一、成本领先战略成本领先战略是借助规模经济和严格的成本控制,使企业成为行业内成本最低的生产者成本领先战略意味着以成本为竞争的中心或先导,即要求在同业中取得低成本制造商的评价如果企业进行所有价值活动的累计成本低于竞争者的成本,它就具有成本优势企业获取成本优势有两种主要方法
1.控制成本驱动因素一旦企业已识别其价值链并判定出重要价值活动的成本驱动因素,企业可以通过更好地控制这些成本驱动因素而获得优势
2.重构价值链企业相对成本地位的显著变动最常见的是来源于由于采用与竞争对手有显著差异的价值链企业可以采用有所不同、效率更高的方式来设计、生产、分销或销售产品
二、差异领先战略差异领先战略是通过树立良好的品牌形象和优秀的____等方式来提供独特的,受到客户青睐的产品这种差异地位的取得通常是由于产品的高质量、成功的营销和分销或优良的服务差异领先战略的核心是追求与创造特色,是一种“人无我独有”的战略当一个企业能够为买方提供一些独特的、对买方来说不仅仅是__低廉的产品时,这个企业就具有了区别其他对手的经营差异性如果__者偏好的多样性太强,标准化的产品难以完全满足,或者,如果__者的要求其多样性太强,具有相同能力的卖方厂商难以完全满足,那么,差异领先战略就成了一个很有吸引力的竞争战略成功的差异领先战略其关键在于用竞争对手无法模仿或者抗衡的方式为__者创造价值一般说来,有四种差别化途径来为__者创造价值1.提供能够降低__者使用公司产品的总成本的产品属性和用户特色;2.提供能够提高__者从产品中得到的性能;3.提供能够从非经济或者无形的角度提高__者的满意度;4.通过竞争对手没有或者不能克服的竞争能力来为顾客提供价值
三、目标聚集战略目标聚集战略是采取适当的突破点,从成本上或差异化上领先于他人目标聚集战略同成本领先战略和差异领先战略的不同之处在于前者的注意力集中于整个市场的一个狭窄的部分为了顺应整个市场个性化需求的趋势,企业被迫把市场分割为越来越多的细分市场,并针对各个细分市场的需求特点,__不同的产品目标聚集战略的目的是比竞争对手更好地服务目标细分市场的__者实施目标聚集战略的厂商其竞争战略的基础是
1.服务小市场的成本比竞争对手的成本低;
2.能够给小市场的__者提供他们认为更好的东西第十八章质量成本第一节质量成本概述
一、质量的意义质量是指产品或服务满足消费者的程度,包括设计质量和一致质量两个基本方面设计质量是指产品或服务的功能符合顾客需求的程度一致质量是指根据设计和生产规格来生产产品或提供服务的程度产品质量的经济性是产品质量特性要素的基础产品质量只有在用户使用时,才能得到实现,只有通过产品的整个寿命周期,才能得到验证产品质量的随地点、时间、使用对象、社会环境、市场竞争的变化而要求不同,它从功能、成本、服务、环境、心理诸方面综合地满足用户的需要产品质量经济性一般用下列三方面的质量水平指标加以反映和考察
(1)产品的实物质量指标它是反映产品本身质量的指标,反映产品的性能能否满足社会及消费者个人一定需要,及其满足的程度
(2)产品的工作质量指标产品质量是各项工作质量的综合反映,是企业全体职工通过各个环节的一系列活动所形成的因此,工作质量是产品实物质量的保证
(3)质量效益指标考察产品质量,不仅考虑其较高的实物质量水平,而且还要考虑到市场的需求,以及企业主客观条件,因此,还必须综合考核反映产品质量经济效益的指标除此之外,质量的经济性还表现在消费者与企业在利益、成本、风险等三个方面
(1)利益方面从消费者方面考虑,必须减少费用,改进产品适用性,提高消费者的满意度,增加消费者对产品质量的信任;从企业方面考虑,必须提高利润水平,提高产品的市场占有率等
(2)成本方面从消费者方面必须考虑产品使用的安全性,考虑降低消费者购置费用,以及包括使用成本在内的寿命周期成本;从企业方面必须考虑降低质量成本水平,以预防、检验费用的少许投入,杜绝先天性损失,以及厂内厂外的质量损失
(3)风险方面从消费者方面必须考虑产品对人身健康和安全的影响;从企业方面必须考虑由于产品质量导致企业形象或信誉损失的风险,以及人力、财力浪费的风险
二、质量成本概念的产生和发展20世纪50年代初,美国通用电气公司质量管理专家A.V.菲根鲍姆主张把质量预防费用和检验费用与产品不符合要求所造成的厂内损失和厂外损失一起加以考虑,首先明确提出质量成本的概念,得到了西方国家的普遍重视20世纪60年代初,A.V.菲根鲍姆又提出把质量成本划分为预防成本、检验成本、厂内损失和厂外损失四大类,为质量成本在全面质量管理中的应用奠定了理论基础20世纪80年代,菲根鲍姆进一步发展了质量成本的内涵,他提出质量成本的范围应扩大到产品的整个寿命周期而美国质量管理专家H.J.哈灵顿(H.J.Harrington)认为,质量成本概念会使人们误解为产品高质量需要高成本,因而不如用质量不良成本表述更为确切它不仅包括预防成本、检验成本、厂内损失和厂外损失四项直接质量成本,而且还包括信誉损失、用户损失等间接质量不良成本美国质量管理专家J.M.朱兰__“矿中黄金”理论的提出,使质量成本理论更趋完善朱兰__提出质量成本如同“矿中黄金”,随着科学技术的飞速发展,这座“矿中黄金”的蕴藏量将越来越大,__利用它的价值也越来越大它的核心思想是通过“矿中黄金”的开采,使投入质量控制的资金得到补偿并取得可观的回报即通过把预防成本、检验成本这些“可控成本”与内外损失这些“结果性损失”结合起来研究,寻求两者之间的理想结合点,并在这一核心思想的基础上建立各种优化的质量成本结构对此,朱兰__经研究发现,预防成本10%,故障成本50%,检验成本40%为最佳结构此时,质量管理进入了一个全新的阶段,即由统计质量管理进入全面质量管理阶段现代质量成本具有以下的特征
1.广泛性质量成本具有广泛的内涵,它要求功能、成本、服务、环境、心理等诸方面都能满足用户需要,它既适用于有形的产品,也适用于无形的劳务,如服务质量、工作质量、管理质量、决策质量等
2.动态性质量成本是个相对的、变化的、发展的概念,它随着地域、时期、使用对象、社会环境、市场竞争的变化而赋予不同的内容和要求,而且随着社会的进步及知识的更新,其内涵与要求也不断地更新和丰富
3.多样性由于不同的质量成本主体所要达到的目的各不相同,质量成本的考核方法有多种多样,因此,质量成本除了主要采用货币计量形式外,还要兼用其他的计量形式,从而从各个侧面反映质量成本的内在属性
4.收益性质量成本作为服务于企业资本增值盈利的管理成本,目的是通过核算和反映一定量的质量改进资本投入与由此产生的质量收益之间的相互关系,寻求两者之间的最佳结构,从而为质量经营决策提供全面的价值依据
三、质量成本的主要内容及其分类
(一)质量成本的主要内容质量成本是指企业为确保规定的产品质量水平和实施全面质量管理而支出的费用,以及因为未达到规定的质量标准而发生的损失的总和它一般由预防成本、检验成本、内部缺陷成本、外部缺陷成本以及外部质量保证成本等几个部分组成
1.预防成本预防成本是为了防止产生不合格品与质量故障而发生的各项费用,主要包括质量工作费用、产品评审费用、质量培训费用、质量奖励费用、质量改进措施费用和质量管理专职人员工资及福利费用
2.检验成本检验成本是为检查和评定产品质量、工作质量、工序质量、管理质量是否满足规定要求和标准所需的费用,主要包括进货检测试制费、现场产品制造和__检测及产品测试等费用
3.内部缺陷成本内部缺陷成本是指产品交用户前由于自身的缺陷造成的损失,及处理故障所支出的费用之和,主要包括不可修复的废品损失、可修复废品的返修损失、返工后或矫正后的产品重复检测和试验的复验费用、由于产品质量事故引起的停工损失及产品降级损失等
4.外部缺陷成本外部缺陷成本是指在产品交用户后,因产品质量缺陷引起的一切损失费用,主要包括由于质量缺陷而支付的诉讼费用、索赔费用、退换货损失、保修费用和降价损失等
5.外部质量保证成本外部质量保证成本是指为提供用户要求的客观证据所支付的费用,包括特殊的和附加的质量保证措施费用、产品质量验证费、质量评定费等
(二)质量成本的分类质量成本就其发生的性质可以划分为三类第一类是企业为确保产品质量而发生的预防成本、检验成本和外部质量保证成本;第二类是由产品质量和生产工作质量造成企业实际支付的厂内缺陷成本和厂外缺陷成本;第三类是由产品质量和工作质量造成企业不必支付而应计算的厂内缺陷成本(如质量事故而发生的减产损失、停工损失等)和厂外缺陷成本(如因不良质量而失去了销售和市场份额等),也即机会成本质量成本按其表现形式可以划分为显性质量成本和隐性质量成本两种质量成本从成本控制的角度考察还可以分为可控成本和结果成本两类第二节质量成本的核算
一、质量成本核算的要求质量成本核算就是按产品形成的全过程,从投产前的技术准备过程、生产制造过程到产品销售过程的质量成本核算,它是用货币形态反映产品质量状况,进行全面质量控制的依据质量成本核算,既能满足企业实施全面质量管理的需要,又能遵循现行财务会计制度的规定,满足上级主管部门和税收部门对企业会计报表的要求正确核算质量成本,是实施全面质量管理的中心环节进行质量成本核算,必须划清以下几个费用界限
1.划清质量成本中显性成本与隐含成本的界限因为显性成本如预防成本、检验成本、厂外缺陷成本、厂内缺陷成本和厂外质量保证成本必须在会计核算中加以反映,而隐含成本即机会成本往往不列示在会计记录中
2.划清质量成本中应计入产品成本和不应计入产品成本的界限根据现行会计制度和产品成本开支范围的规定,质量成本中有些费用应计入产品成本如厂内缺陷成本中的不可修复废品的报废损失、可修复废品的修复费等,有些费用则不应计入产品成本如预防成本中的产品评审费用、质量培训费用等
3.划清各种产品之间的质量成本界限,以及完工产品和月末在产品之间的质量成本界限为了简化核算,应计入产品成本__质量成本全部由当月完工产品成本负担,月末在产品成本可不负担质量成本
4.划清产品质量成本中可控成本与控制失效的结果成本之间的界限,为实施责任会计提供依据
二、质量成本项目的设置建立适合我国国情的质量成本项目,是进行质量成本核算,实施全面质量管理的一个重要前提由于企业的性质、规模、产品类型的不同,以及会计核算的管理体制不同,质量成本项目有所不同从我国实际情况出发,借鉴国外质量成本管理的经验,根据设置质量会计项目的原则,质量成本项目大体可设置五大类具体内容如下
1.预防成本类主要包括下列项目
(1)质量工作费用
(2)产品评审费用
(3)质量培训费用
(4)质量奖励费用
(5)质量改进措施费用
(6)质量管理专职人员工资及福利费用
2.检验成本类主要包括下列项目
(1)检测试验费
(2)工资及福利费
(3)检验试验办公费
(4)检验测试设备及房屋折旧费用
3.内部缺陷成本类主要包括下列项目
(1)废品损失
(2)返修损失
(3)停工损失
(4)事故分析处理费用
(5)产品降级损失
4.外部缺陷成本类主要包括以下项目
(1)诉讼费用
(2)索赔费用
(3)退货损失
(4)保修费用
(5)产品降价损失
5.外部质量保证成本类
(1)质量保证措施费
(2)产品质量证实实验和评定费
(3)质量体系认定费
三、质量成本核算的帐务处理为了适应质量成本核算的要求,企业应设置“产品质量费用”总帐帐户,用以归集属于质量管理的各项费用和损失,从而核算产品质量成本,并考虑将现行会计制度规定的生产成本帐户下设置的“废品损失”成本项目改为“质量成本”成本项目“产品质量费用”帐户既核算实际发生的显性成本,也核算没有实际发生但必须计算而确定的隐含成本“产品质量费用”总帐帐户下设置“预防费用”、“检验费用”、“厂内缺陷成本”和“厂外缺陷成本”等二级帐户,分别核算属于各帐户的有关费用和损失第三节质量成本管理
一、质量成本目标的确定
(一)传统质量成本管理目标的确定传统质量成本管理的目标是寻找可接受的质量水平(Ac__ptableQualityLevelAQL)传统质量观认为,质量成本可分为两大类,一是控制成本(包括预防成本和检验成本),二是结果成本(包括厂内缺陷成本和厂外缺陷成本)预防成本与检验成本随着产品质量的提高,出现向上迅速增长的趋势,而厂内缺陷成本与厂外缺陷成本则随着产品质量的提高而迅速下降因此,质量水平与质量成本中的可控成本和结果成本两者是互为条件、互为因果的质量成本水平与可控成本呈相同方向的变化,与结果成本呈反方向的变化根据质量成本中可控成本与结果成本的特点和相互关系,可寻求质量成本的最佳结构,从而达到质量总成本最低、产品质量最合适、质量效益最好的状态
(二)现代质量成本管理目标的确定70年代后期,AQL受到零缺陷模式的挑战零缺陷模式要求将不符合质量要求的产品降低到零企业生产的不符合质量的产品越来越少,就可以取得比继续实施AQL模式的企业更多的竞争优势80年代中期,全面质量管理将零缺陷模式往前推进了一步全面质量管理强调顾客愿意接受并支付增加价值的作业根据现代质量成本观点看,内部和外部缺陷作业及其相关联的成本都属于非增值作业,应予以__消除预防作业则可视为增值作业而予以保留而一部分的检验作业是预防作业所必须的,如质量审计,应视为增值对象现代质量成本观赖以存在的前提是每种缺陷都有其可预防的根本原因,且预防总是比较便宜的,因此,预防成本和检验成本可以缩减现代质量成本观与传统质量成本观的主要不同点在于
(1)以努力使成本水平降低到零的方式对缺陷成本发起正面进攻;
(2)对正确的预防性作业进行投资,以实现改善之的目的;
(3)根据所实现结果降低检验成本;
(4)持续不断地评估和更正预防作业,促使产品质量得到进一步的改进
二、质量业绩考核指标质量业绩考核应从客户满意度和企业内部绩效衡量两个方面进行考核质量的指标通常兼用财务指标和非财务指标因为财务指标和非财务指标各有不同的作用财务指标的主要作用是作为权衡预防成本和缺陷成本的通用标准,是反映企业质量状况的简要的、总括性的指标非财务指标的主要作用是容易量化,便于理解;直接反映物质生产过程的状况,并有助于将注意力集中在需要改进的问题领域
(一)客户满意度衡量客户满意度的财务指标有外部缺陷成本如质量__修理成本、责任赔偿、因销售量减少以及降价销售而放弃的收益等但是,财务测量的结果不能指明哪些领域有待改进,也不能揭示客户的预期需要和偏好,因此,绝大多数企业还采用非财务指标客户满意度的非财务指标主要有
(1)销售给客户的不良产品数量占销售产品总数量的百分比
(2)客户投诉次数
(3)约定交货日与顾客要求交货日之间的时差
(4)准时交货的比例
(二)企业内部绩效预防成本、检验成本和内部缺陷成本都是反映企业内部质量业绩状况的财务指标绝大多数企业还采用非财务指标来衡量企业内部的绩效企业内部绩效的非财务指标主要有
(1)每条生产线的不良产品数量
(2)合格产品占总产品的比例
(3)产品的制造周期
(4)雇员的离职率
三、质量业绩报告质量成本报告是衡量企业在某特定期间质量成本分布情况的报表,是用来反映一个企业在质量改进项目上的进展程度书面文件质量成本报告并没有统一的格式,常随着编制目的的不同而有多种不同的类型不论企业采用何种方式编制质量成本报告,其内容不外乎强调各成本要素的比重关系(如预防成本与检验成本占质量成本之比率),以及其衡量基础(如质量成本占销售收入或销售成本的比率)衡量基础的选择,需视企业所处的竞争环境而定当__是主要的竞争因素时,为了帮助管理人员判断质量相关支出的合理性,可列示质量成本占销售收入的比率,或列示质量成本占销售成本的比率在以质量为竞争手段时,列示外部缺陷成本占销售收入的比率则更具有现实意义第__章人力资源成本第一节人力资源成本的概述
一、人力资源成本的意义
(一)人力资源及其特点人力资源,又称“劳动力资源”或“劳动资源”,是指在一定范围内的人口总体所具有的劳动能力的总和,即能够推动社会和经济发展的具有体力和智力劳动能力的人的总称从本质上看,人力资源应当包括人的体力和智力,它具有量和质的规定性,具有劳动能力的人口只能是总人口的一部分,人力资源的质量取决于劳动者的素质人力资源的本质是人的知识、技巧和能力,与人本身是不同的两个概念就目前阶段而言,我们所谓的人力资源,更多的是指智力劳动能力,如高新技术、管理才能等能给企业带来的额外收益因此,从这个意义上而言,现时的人力资源更确切的说,或者从狭义范围来理解,主要指的是那具有较强管理能力、研究能力、创造能力和专门技术能力的人,而非广义而言的劳动力资源作为现代企业训练有素的劳动者__的人力资源,它是企业资源的重要组成部分,是一种特定的经济资源与其他的自然资源和物质资源相同,人力资源首先表现为一种资源然而,它除具有资源的一般特点外,还有其独有特征
1.人力资源具有能动性
2.人力资源具有时效性3.人力资源具有再生性
4.人力资源具有智力性
5.人力资源具有可控性和不可控性
(二)人力资本与人力资源人力资本是指人们以某种代价获得并能在劳动力市场上具有一种__的能力或技能当代发展经济学和教育经济学的研究表明,随着教育水平和医疗保健水平提高,人们知识水准上升,知识结构合理化,体质不断增强,由此提高了劳动力的质量,使劳动者的工作技能、熟练程度大大改观并带来了生产率上升这种对人力资源进行__性投资所形成的可以带来财富增值的资本形式,即人力资本人力资本与人力资源之间的区别主要表现在内容的递进性和范围的拓展性上,人力资源把人力资本研究、分析问题的视角、内含推向纵深这也更加证实了两者的密切关系人力资源是资本性资源,是人力投资的结果,人力资源不是原生劳动力,是一种包含在人体内被生产出来的生产手段
二、人力资源成本会计的意义
(一)人力资源会计概述人力资源会计是对作为__资源的人的成本和价值进行记录、计量和报告的专业会计具体地说,人力资源会计,就是把具有一定知识、技巧和创造财富能力的人,作为可计量的资本要素来进行会计核算因此,人力资源会计也可称为人力资本会计人力资源会计的目的在于用人力资源的创造能力来反映__现有人力资源的质量状况,为企业管理当局和外部利害关系集团提供完整的决策信息从核算范围上看,人力资源会计不但要对企业用于招聘、选拔、录用、培训及__自己的人力资源所耗费的成本进行计量,而且还要计量自己所雇员工对本企业的经济价值
(二)核算意义随着知识经济时代的到来,知识密集型企业越来越多,它们大多规模不大,物力资产的投资不多,主要以知识和技术创造效益,而如此重要的知识资产在传统会计中却得不到反映,使一些大的技术型企业的报表披露的资料与其实际情况大相径庭,会计信息使用者仅仅通过媒体或传闻来了解他们非常关心的信息,这无疑会增加会计信息使用者与企业之间的隔阂,甚至造成误导,这是与披露会计信息的初衷相违背的如果说在工业经济时代这些信息未引起人们重视的话,那么,在知识经济时代还不披露则是致命的传统会计的这一缺陷在知识经济时代会越来越突出既然知识阶层将成为社会主体,作为知识创新载体的人力资源已成为人类和____发展的最关键的制约因素,那么作为对人力资源进行确认、计量、记录和报告的人力资源会计成为知识经济时代的会计主流也就是历史发展的必然因此,企业不仅需要核算各种人力资源的投资成本,还要核算其投资的经济效益
(三)人力资源的确认作为资产首要的标准是“未来经济利益”,即单独地或与其他资产结合在一起时具有直接或间接地为未来现金流入作出贡献的能力人力资源完全符合资产的定义首先,当劳动者与企业通过签订劳动合同,建立雇佣与被雇佣关系时,企业通过支付工资、报酬,也就获得了对该劳动力资源的控制权,即企业取得或控制了该劳动力资源的使用权;其次,人力资源是可以计量的人力资源在其取得、__、维持过程中发生的成本和取得的收益,都是可以计量的,人力资源的可计量性体现在人力资源成本的可计量性以及人力资源价值的可计量性上再次,人力资源无疑能为企业带来经济利益在知识经济时代,生产的核心要素是知识,经济的发展,企业效益的高低,将取决于人的能力的充分发挥,取决于人力资源的利用程度所以人力资源是能够为企业所控制,可以计量,并且能为企业带来经济利益的经济资源,它理所当然是企业的一项资产所以在知识经济条件下,会计信息系统不能不把人力资源作为企业的一项资产来反映
三、人力资源会计的产生和发展人力资源会计产生于20世纪60年代,并在80年代获得了广泛的应用,至今已经历了人力资源成本会计和人力资源价值会计两大模式的演进,并在对这两大模式扬弃的基础上开拓性地形成了劳动者权益会计模式这一最新发展第二节人力资源会计的基本原理
一、人力资源会计的基本前提条件人力资源会计作为会计学的一个分支,除了应当遵循会计学中的会计实体、持续经营、会计期间和货币计量等基本假设之外,还要考虑以下几个基本前提条件
(一)人是人力资本的载体
(二)人力资源是核算主体所拥有的最有价值的资源
(三)人力资源的价值是管理方式的函数
(四)人力资源会计信息是卓有成效的管理人力资源所必不可少的
二、人力资源会计的内容人力资源成本会计和人力资源价值会计构成了人力资源会计核算的两大核算内容
(一)人力资源成本会计人力资源成本会计,主要是对人力资源的取得、__和重置等成本进行的计量与报告人力资源成本会计反映人力资源的占用或耗费的其他经济资源,即人力资源的投入值人力资源成本会计的内容是如何计量取得和__人力资源方面的投资及其重置成本依照不同的计算基础又可细分为人力资源历史成本会计和人力资源重置成本会计人力资源成本会计研究如下两个相互__的成本类型
1.与取得和__人力资源有关的人事管理职能的成本
2.人力资源本身的成本人力资源成本会计的特点是通过单独计量人力资源招聘选拔、安置、培训等成本,将有关人力资源取得和__的成本进行资本化形__力资产,然后按受益期摊销转为费用
(二)人力资源价值会计人力资源价值会计是指对人力资源可能创造的价值进行预测、确认、计量与报告,是以产出价值对人力资源的经济价值所进行计量和报告的程序人力资源价值会计反映人力资源在其整个经济效益期间所作出的贡献,即人力资源的产出值人力资源价值会计的核心是如何计量人力资源的价值人力资源价值会计是人力资源会计研究最为困难的领域第三节人力资源成本会计的模式人力资源成本会计应用传统会计理论和方法(特别是有关成本和资产的理论和方法)把会计主体用于人力资源上的投资即人力资源成本,按照其具有提供未来服务或经济效益潜力的性质,确认为资产,并进行计量和报告的过程人力资源成本的确认和计量是人力资源会计的核心内容
一、人力资源成本的构成人力资源成本有广义和狭义之分,广义的人力资源成本包括劳动者被企业雇佣之前为了培养自身的劳动能力所花的代价(劳动力受雇前成本)和企业在员工的招聘与培训、人力资源__等方面所花的代价(劳动力受雇后成本);狭义的人力资源成本仅指劳动力受雇后的成本,也是人力资源成本会计要研究的对象人力资源成本是指企业__为了取得或重置人力资源包括企业家的决策能力、管理者的管理能力、技术人员的技术__能力和工人的劳动技能等而发生的成本,人力资源成本的构成内容应包括原始成本、追加成本、使用成本、安置成本、流动成本、机会成本、沉没成本、重置成本上述的各项支出,并非要全部计入人力资源的成本予以资本化的,只有那些受益期超过一年以上的费用才能予以资本化一般说来,我们通常将人力资源取得支出和__支出予以资本化,而维护支出则按照传统财务会计的做法计入当期损益,但对数额较大的一次性维护支出,也可计入待摊费用,分期计入损益人力资源成本包括人力资源的取得成本(原始成本)和人力资源的重置成本因此,人力资源作为企业的一项特殊的资产,其成本的计量模式也有原始成本和重置成本两种
二、人力资源成本的计量模式会计计量主要解决计量尺度和计量属性两个方面的问题传统会计以货币作为主要计量尺度,但由于人力资源价值的许多特性是货币所无法表现的,所以人力资源会计除要用货币计量外,还必须合理地运用非货币尺度来反映这种非货币信息,可在会计报表的附注中列示或以其他方式揭示人力资源是企业的一项特殊资产,其成本的计量方法主要有原始成本法、重置成本法等方法
(一)原始成本计量模式一个企业为拥有或控制一项资产必须付出相应的代价人力资源原始成本是指为了取得和__人力资源所必须付出的代价,它通常包括选拔、聘任、培训和辞退等一系列过程中所需支付的费用,这些费用的资本化即为人力资源的历史成本人力资源的原始成本包括人力资源的取得成本和__成本人力资源原始成本的大小取决于招募方式、选拔范围和选中率、被选中人员的状况及是否需要培训等因素
1.人力资源的取得成本人力资源取得成本是指企业为了满足现在和将来的人力资源需求,在人力资源取得过程中所支付的费用人力资源的取得成本包括招募成本、选拔成本、雇佣和就职成本等三个部分
2.人力资源__成本人力资源__成本是指为提高企业员工的素质和劳动技能而发生的各种费用人力资源的__成本包括定向成本、脱产培训成本和在职培训成本等
(二)重置成本计量模式人力资源重置成本是指由于置换目前正在使用的员工所应付出的代价重置成本法是指在当前物价水平下,假设对企业现有工作人员重新取得、__、培训及辞退所需发生的代价重置成本一般包括由于先职雇员的离去而发生的成本,以及获得并__其替代者所发生的成本采用重置成本计量模式不但要计算重置人员的实支成本,还应计算由此发生的机会成本重置成本是企业__在从事经济活动中所应尽量避免的成本,管理者应关心员工的利益,把员工视为宝贵的财富,尽量减少由于员工的离去和置换而发生的重置成本的开支人力资源职务重置成本包括取得成本、__成本和遣散成本取得成本和__成本与前述原始成本计量模式相同遣散成本是指原任离职者离开其岗位和__所产生的成本,它包括遣散补偿成本、遣散前业绩差别成本和空职成本第四节人力资源成本的核算和报告在进行人力资源成本的核算和报告时,应以企业对人力资产的投资为基础计量人力资产的成本,同时将人力资产成本按照人力资源的使用期间进行的摊销计入企业生产经营的产品成本或劳务成本;记录人力资产的累计摊销价值,待人力资产退出企业时将其与人力资源成本相抵,余额就是企业人力资产为企业创造的收益或带来的损失该余额可以作为企业的收益或损失处理
一、帐户设置人力资源成本会计的核算主要涉及人力投资成本的确定、人力资源成本的汇集分配、人力资产的摊销、人力资产损失的确认等几部分按照上述要求,企业可根据人力资源成本的性质和功能设置“人力资源取得成本”、“人力资源__成本”、“人力资产”和“人力资产摊销或损失”等几个基本帐户,用以归集、结转和摊销人力资源成本
二、人力资源成本核算的程序和方法人力资源成本会计的主要帐务处理如下
1.发生应予以资本化的人力资源取得和__等费用时借人力资源取得成本人力资源__成本贷现金原材料应付工资,等
2.雇员正式交付给有关部门使用时,结转人力资源取得和__成本时借人力资产贷人力资源取得成本人力资源__成本
3.发生应予以费用化的人力资源费用时借人力资源费用贷现金原材料应付工资,等
4.按期进行人力资本摊销时借人力资源费用贷人力资产累计摊销
5.员工离开企业时借人力资产累计摊销人力资源费用贷人力资产
6.期末,结转人力费用时借本年利润贷人力资源费用需要说明的是,人力资源费用是劳动力的取得、维护与发展成本已费用化的部分,应通过“人力资源费用”帐户核算;而工资是劳动力的使用成本,应通过“应付工资”帐户核算由于“人力资源费用”帐户的设置,传统财务会计中与核算人力资源投资成本有关的帐户如“管理费用”等帐户的核算内容应予调整此外,为了达到正确计量人力资源原始成本的目的,必须根据人力资源的特点,对人力资源的原始成本进行调整一般说来,由帐面得出的人力资源原始成本,会随着影响预计服务期间因素的改变而发生变化因为一个较长的预计服务期间,并不意味着“帐面成本”的增加只有当实际招募和培训过程完全按照事前计划进行时,人力资源原始成本的计量才正确这样,就有必要将人力资源原始成本的帐面价值,调整为更具决策价值的成本新型资料,其调整的计算公式如下调整后的成本=预计剩余服务期间/(目前在职期间+预计剩余服务期间)*帐面购置成本
三、人力资源成本报告人力资源成本的报告可以分为对内报告与对外报告两部分
(一)对外报告为了披露人力资源的会计信息,应对传统的会计报表指标项目进行适当的调整在资产负债表中,一方面,应在无形资产项下单独列示人力资产有关情况,包括人力资产原值、摊销值、净值等数据;另一方面,应在附注中,从动态和静态两个方面详细揭示人力资源的状况在利润表上,可增设“人力资源费用”项目,用以反映企业为使用人力资源而发生的不应资本化的费用和人力资产的摊销,同时对原“管理费用”等帐户反映的内容作必要的调整在现金流量表上,对为取得、__、培训人力资源而发生的现金流出和企业人力资源带来的现金流入,在投资活动产生的现金流量(包括现金流出和流入)下单独列项反映与物质资源相比,人力资源有其自身的特殊性,对它进行确认、计量和报告,要比物质资源复杂得多因此,仅仅靠财务报表来揭示人力资源信息,难以满足信息使用者的需要人力资源会计的报告,除了将有关信息在财务报表中列示以外,还应当包括一些附加报告,如人力资源投资报告、人力资源流动报告、人力资源效益报告等,以提供一些不能或不便于用货币精确度量的信息
(二)对内报告内部报告的内容应分两部分,一部分是非货币信息,主要反映目前企业的人力资源组成,分配及利用情况,对于一些高成本引入的重要人才,应予以重点揭示另一部分是货币信息,主要包括企业各责任中心人力资源的现值、人力资源投入产出比等,对于一些高成本引入的重要人才,应单独分析其成本与其创造的效益,以确定其投资收益率第__章环境会计第一节环境会计概述
一、环境会计的产生
(一)环境社会科学研究的环境是指影响社会主体活动及其目标实现的种种因素和动向,通常分为宏观环境和微观环境对于会计学来讲,宏观环境(也称外部环境)指人口环境、经济环境、自然环境、技术环境、以及社会和文化环境中同会计相关的部分,包括会计主体的其它职能活动、外部相关利益集团及其活动、经济发展水平和状况、有关法律法规等;微观环境(也称内部环境)包括会计人员的价值观念、会计工作的程序与方法等具体到环境会计,环境是指作为单个个体的企业间进行交流和产生影响的指向对象
(二)环境问题的认识人类社会步入__世纪末期,对自然环境的__达到了前所未有的深度和广度,人类无限制的__欲望与有限的自然资源之间的矛盾逐渐激化,从而导致了日益严重的环境污染和生态平衡破坏问题,并引发了一系列的经济、社会、____,环境质量的持续降低已严重威胁到了人类的可持续发展由于环境问题的普遍性和无国界性,它已成为了一个受到全球__的问题,各国都提高了对环境问题的重视程度,并在全世界范围内寻求国际协调和合作以解决环境治理问题
(三)环境会计的产生环境会计的研究始于20世纪70年代早期,以1971年比蒙斯(F#8226;A#8226;Beams)撰写的《控制污染的社会成本转换研究》和1973年马林(J#8226;T#8226;__rlin)的文章《污染的会计问题》为代表,揭开了环境会计研究的序幕环境会计目前还没有一个能被广泛接受的定义,一般来说,环境会计是在可持续发展的前提下,用会计手段来核算和监督企业生产经营过程中所涉及的环境要素及其结果,并提供可用于企业内部和外部的决策有用信息的环境信息控制系统
二、环境会计的意义
(一)现行会计制度的不足现行会计制度的主要不足之处表现为夸大了单个企业所实现的经济收益,它在利润核算过程中所考虑的成本仅仅包括了经济成本,而忽视了包括环境成本在内的社会成本,结果就导致利润以及税收的虚夸,并鼓励以牺牲将来环境质量来取得当期经济收益
(二)环境会计的意义环境会计一方面利用管理会计的方法,对环境风险和投资项目的环境可行性进行分析和研究,从而参与到企业的环境管理中,为企业管理当局提供与环境成本有关的决策信息,促使企业在实现良好的经济效益的同时实现良好的环境效益另一方面,环境会计利用财务会计的传统方法,通过账户设置和发布会计报表,对与企业有关的环境信息进行确认、计量,并向企业的利益关系人和社会公众进行报告,以满足其了解企业环境政策和环境绩效信息的需求第二节环境会计的基本理论体系
一、环境会计目标环境会计目标按照不同目标层次划分,可分为以下两个层次
(一)环境会计基本目标环境会计的基本目标是可持续发展可持续发展是指人口、经济、社会、环境和资源相互协调的发展,它不对人类生存和满足人类需求能力构成危害,其基本内涵包括生态持续性、经济持续性和社会持续性发展企业作为____发展中的主要组成单位和环境会计运用的场所,其活动又在很大的程度上影响了环境,必然要求企业以可持续发展战略为中心重新确立企业的发展战略这就要求企业在外部的约束下,在注重经济效益的同时,高度重视生态环境和物质循环规律,努力提高社会效益和环境效益,实现经济效益、生态效益和社会效益的同步最优化,最终达到可持续发展的远景目标
(二)环境会计具体目标环境会计的具体目的是为外部人和内部人提供与企业环境活动相关决策有用信息企业管理当局、__负责环境保护的部门、投资人和债权人以及社会公众都需要利用环境信息来评价企业环境政策执行方案及其结果,衡量企业对社会和环境责任的履行情况,从而对企业的经营前景和环境风险做出全面客观的评估,以便做出正确的判断和决策
二、环境会计的假设传统会计中的会计分期假设、持续经营假设同样适用于环境会计,会计主体假设和货币计量假设在环境会计中则应该加以创新和改进
(一)会计主体假设会计主体是能够控制一定的经济资源,并对资源的保管和运用承担一定的法律和经济责任的经济__环境会计中的会计主体假设有其新的含义主要表现在环境会计主体假设对某一实体的核算范围从空间上进行了新的界定这一会计主体不单单是一个盈利性的经济__,还必须被视为是社会总体环境体系中的单元和环节,从而要承担一定的社会性责任首先,企业所控制的经济资源不仅仅是传统观念上的人造资源,生态环境也是一种宝贵的经济资源企业生产经营活动中所使用的环境资源,也必须承担来自于法律的、社会的以及其它方面的对环境资源的责任企业应该认真履行这种责任,并将履行情况向有关方面做出报告,这有利于正确反映经济主体的环境资产及其所承担债务,计算其环境污染成本以及因治理环境污染而取得的社会效益和环境效益,从而便于提供更为准确的相关信息其次,会计主体在其自身活动过程中对其它包括生态环境在内的主体的影响被称之为外部性考虑到现今越来越多的国家对外部不经济做出了法律法规上的限制,环境会计应当把与环境有关的外部性予以考虑环境会计中应用会计主体假设,就不仅要考核和报告主体自身的经济性,还要考核和报告主体对外的不经济性,即对社会和环境的不利影响
(二)多重计量假设会计信息不仅包括货币信息,也包括非货币信息这一点在环境会计中尤其明显,环境会计核算和控制的活动包含了人类活动与自然环境,这就决定了环境会计所确认和计量的内容具有很大的不确定性,从而导致了其计量形式的多样性因此在环境会计中要对计量问题予以足够的重视,不能机械地套用传统会计的货币计量假设,而应该采用多重计量假设多重计量假设体现在以下两个方面首先,多重计量假设体现在同时采取货币和非货币两类计量形式其次,多重计量假设还体现在货币计量形式内部也应该同时采用多重计量属性环境会计的计价基础不能仅仅采用历史成本,还应同时采用诸如重置成本、市价、可变现净值、未来现金流转净值等计量属性,也可以尝试诸如机会成本、替代成本等更为新颖的计量属性
三、环境会计的确认会计上的确认是将某一项目作为一项资产、负债、收入或费用等,正式地列入某一财务报表的过程具体到环境会计,则是对环境资产、环境负债以及环境收入和费用的确认,其中最重要的,也是最有争议的是对环境成本的恰当确认环境成本是指企业从事与环境有关的活动而发生的支出,应该在其首次可识别期间加以确认环境资产则是指由于符合资产的确认标准而被资本化的环境成本环境成本资本化是将环境成本作为资本性支出的会计处理方法,它是连接环境成本和环境资产的纽带如果环境成本符合资产的确认标准,就应该将其进行资本化处理,并在当期及以后受益期间进行摊销,否则,就应当作为费用计入当期损益企业中的许多环境成本并不会在未来带来经济利益,或者与未来利益没有足够密切的__,因而不能将其予以资本化处理这些成本主要包括废物处理成本、与本期经营活动有关的清理成本、消除前期活动引致损害成本、持续的环境管理以及环境审计成本、以及其他因不遵守环境法规而导致的罚款、因环境损害而给予第三方的赔偿等,它们均被视为与环境相关的成本,这些成本并不产生未来收益,因而应作为费用计入损益
四、环境会计的计量会计上的计量是指确定财务报表要素货币金额的过程,相应的,环境会计要素的计量是指对环境会计各要素,采用一定的方法折算为货币金额的过程完整的会计计量模式,不仅包括了计量对象,还包括了计量属性和计量尺度环境会计中的计量对象,具体而言是环境会计计量的客体,如环境资产、环境费用、环境负债和环境效益等计量属性则是指计量客体的特性或表现形式,具体到环境会计,常常采用的是机会成本、边际成本、替代成本等最后,在环境会计中就某一计量属性进行计量时,计量尺度仍然可以采用货币单位环境会计由于其对象的特殊性,其计量理论需要摒弃传统会计的束缚,从观念上和方法上都予以创新传统会计计量对信息“真实可靠”的要求,环境会计的许多计量方法所得出的信息可能都不能满足但对于相关性和可靠性而言,环境会计信息需要突出的是信息的相关性,能够有助于决策的制定些常见的环境会计计量方法有1.人力资本法环境状况的恶化会影响人类的健康,其中可用货币来衡量的如过早死亡、疾病、医疗费开支增加、病假引致的收入损失等在计算由于污染而引起的过早死亡的成本时,常采用的是人力资本法这种方法用收入的损失去估计过早死亡的成本,失去寿命或工作时间的价值等于这段时间中个人劳动的价值,它是在考虑了年龄、性别、教育程度等因素下,每个人的未来收入经贴现折算成的现值2.机会成本法对于没有市场__资源的使用成本,可以用所牺牲的替代资源的收入来估计如禁止开采地下水的价值,不是直接用保护资源所得到的效益来衡量,而是用为了保护资源而牺牲的最大的替代选择的价值去测量3.预防性支出法把人们为了避免环境危害而做出的预防性支出作为环境危害的最小成本由于实际的支付可能受到收入的约束,并且预防性支出不能包括全部效益损失,所以预防性支出法给出的是最低成本第三节环境成本会计
一、环境成本的定义环境成本主要指的是因生产产品而产生污染导致的污染治理成本、罚款等费用支出根据___国际会计和报告标准__间专家工作组第15次会议的文件《环境会计和财务报告的立场公告》的定义,环境成本是指本着对环境负责的原则,为管理企业活动对环境造成的影响而采取或被要求采取的措施的成本,以及企业因执行环境目标和要求所付出的其他成本
二、环境成本的分类环境成本依据不同的分类标准,可作以下分类
(一)按照环境成本不同功能分类根据企业所发生环境成本支出的不同功能,环境成本可分为弥补已发生的环境损失的环境成本、维护环境现状的环境成本、预防将来可能出现的不利环境影响的环境成本这种分类也可以看作是基于环境成本支出动因的分类
(二)按照环境成本是否由企业承担分类此外,从单个企业的角度来看,以企业是否承担会计当期所发生的可计量环境成本为标准,环境成本可以划分为内部环境成本和外部环境成本
(三)按照环境成本驱动因素分类按照环境成本发生的驱动因素来划分,不外乎有以下两种一是为达到环境保__规所强制实施的环境标准所发生的费用二是在__实施经济手段保护环境时,企业所发生的成本费用
三、环境成本的归集和分配
(一)传统会计对环境成本的处理按照传统会计的成本分配方法,常常把环境成本全部归入一般性制造费用中,然后在期末把所发生的环境成本在所有产品上进行分摊以我国为例,企业与环境有关的支出,如环保费用、绿化费、排污费等在实际发生时直接计入期间费用,或在金额较大时作为待摊费用处理,并在期末以所有产品为基础进行分配
(二)作业成本法(ABC)传统会计方法对环境成本进行的归集和分配的弊端在于模糊了环境成本的性质及其来源,不能准确的把环境成本归属到单个的产品或活动随着作业成本法在会计成本核算中的逐渐__,环境会计的成本计算同样可以采用作业成本法作业成本计算分配环境成本采用的方法与传统会计的处理方法比较而言较为合理,作业成本法首先汇集各作业中心消耗的各种资源,再将各作业中心的成本组按各自的作业动因分配到各产品,以此来确认导致环境费用的生产过程和产品
(三)生命周期成本法(LifeCycleCosting)生命周期成本法(LCC)的概念最初出现于20世纪60年代中期,是一种针对产品生命周期的会计方法,目的是为了优化企业价值链而在成本计算时空观上的扩展后来生命周期成本法被用于分析环境问题,按照生命周期法的要求,企业应就产品生产经营过程中所消耗的能源、材料和产生的废弃物进行跟踪检测,就产品的生产、销售、使用(或消耗)过程中发生的环境支出进行全过程的累计在原有会计系统中,环境支出与环境绩效等数据不是__生产与提供的,而是分散或隐藏在其他项目中,没有被追溯归集到真正引致其发生的事项中,从而使得其分配归集丧失了相关性、准确性,而导致各种相关决策的失误生命周期成本计算法通过将未来的可能环境支出与环境绩效等纳入成本分析之中,使得原有的会计分析中不可行的事项(如绿色产品的定价)在新的会计系统分析中变得可行了
四、环境绩效的评价
(一)环境绩效反映的内容环境绩效所反映的内容可分为企业的环境活动、与环境相关的经济活动与此相对应的是,企业环境绩效的评价可以分为对环境效益的评价和对经济效益的评价,前者着重于考察由于企业的环境治理活动给社会带来的利益,而后者则是考察企业通过环境治理所得到的自身的经济效益环境绩效评价不仅需要有量化的指标,还要有非量化的指标在进行环境效益的评价时,主要采用的是非量化的指标如废弃物回收利用率、“三废”减少量、资源节约量、环境经济损失的减少、以及企业职工和周围居民的疾病率的降低等而在进行经济效益的评价时,主要采用的是量化的指标
(1)利用废物生产的产品所实现的利润;
(2)利用废旧物节约的成本;
(3)废弃物运费、管理费、排污费的节约;
(4)环境治理后减免的税费、罚款、赔偿等最后把总的收益和环境成本进行比较,计算其环保投资收益率
(二)环境绩效披露的方法和方式环境绩效信息披露的方法可采用以下两种基本形式(1)文字叙述(2)表格此外,环境会计还可以在环境报告中列示一段时间内的某些现象、指标的走势图,这种图形可以很形象地提供环境绩效信息环境绩效信息披露的方式可以采用两种方式(1)在现有的信息披露工具中加以披露即将环境绩效信息分散到现有的信息披露工具之中加以揭示(2)编制单独的环境报告编制单独的环境报告,是指采用一定的方法和形式,对环境绩效通过编制__的报告来予以披露。