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0.5分3分
6.5分本章变化内容新增进口卷烟应纳消费税的计算P106-107**学习本章要明确消费税只是对部分货物(共11种消费品)的生产、委托加工和进口征收,(1995年1月1日起,金银首饰改为零售环节征税,2002年1月1日起,钻石及钻石饰品改为零售环节征税)这些应税消费品在交纳消费税的同时,仍然要交增值税消费税与增值税的区别*
①消费税是价内税(计税依据中含消费税税额),增值税是价外税(计税依据中不含增值税税额);*
②消费税的绝大多数应税消费品只在货物出厂销售(或委托加工、进口)环节一次性征收,以后的批发零售环节不再征收增值税是在货物生产、流通各环节道道征收消费税与增值税的联系*对从价征收消费税的应税消费品计征消费税和增值税的计税依据是相同的,均为含消费税而不含增值税的销售额*征收消费税的目的调节产品结构;引导消费方向;保证国家财政收入第一节纳税义务人根据《消费税暂行条例》规定,在中华人民共和国境内生产、委托加工和进口规定的应税消费品的单位和个人,为消费税的纳税义务人从1994年1月1日起,外商投资企业和外国企业凡从事生产、委托加工和进口应税消费品的为纳消费税纳税义务人第二节税目、税率*
一、税目*是按照一定的标准和范围对课税对象进行划分从而确定的具体征税品种或项目,反映了征收的具体范围*消费税的税目共有11个具体指如烟、酒及酒精、化妆品、护肤护发品、贵重首饰和珠宝玉石、鞭炮和焰火、汽油、柴油、汽车轮胎、摩托车、小汽车
二、税率*消费税税率采用两种形式比例税率和定额税率除黄酒、啤酒、汽油、柴油采用定额税率外(注意卷烟、粮食白酒、薯类白酒计税方法由从价定率征收改为从量定额和从价定率征收相结合的复合计税方法,税率适用发生了变化,啤酒单位税额也进行了调整,见P
94、95税率表,并注意表后说明),其他采用比率税率第三节应纳税额的计算
一、从价定率计算方法*应纳税额=应税消费品的销售额×适用税率*
(一)销售额的确定根据消费税暂行条例规定,销售额为纳税人销售应税消费品向购买方收取的全部价款和价外费用*下列款项不包括在内一是承运部门的运费发票开具给购货方的二是纳税人将该项发票转交给购货方的其他价外费用,无论是否属于纳税人的收入,均应并入销售额计算征税*对酒类产品生产企业销售酒类产品(黄酒、啤酒除外)而收取的包装物押金,无论押金是否返还与会计上如何核算,均需并入酒类产品销售额中,依酒类产品的适用税率征收消费税*
(二)含增值税销售额的换算*应税消费品的销售额=含增值税的销售额÷[1+增值税税率(17%)或征收率(6%或5%)]
二、从量定额计算方法*应纳税额=应税消费品的销售数量×单位税额
(一)销售数量的确定(P97)*对采用定额税率征税的货物,必须核定其销售数量,来作为计税依据具体的核定方法如下*
(1)销售应税消费品的,为应税消费品的销售数量;*
(2)自产自用应税消费品的,为应税消费品的移送使用数量;*
(3)委托加工应税消费品的,为纳税人收回的应税消费品数量;*
(4)进口的应税消费品,为海关核定的应税消费品的进口数量*注在应税消费品中,黄酒、啤酒、汽油、柴油四种产品在计税时需要以其生产、进口或委托加工了多少吨或多少升来确定销售数量,白酒采用复合计税方法时以“斤”来确定销售数量,烟以每标准箱(50000支折合250条,每标准条200支)作为计税依据;其他应税消费品则都是以销售额作为计税依据的*
三、从价定率和从量定额混合计算办法*其计算公式为*应纳税额=应税销售数量×定额税率+应税消费品的销售额×适用比例税率*
四、计税依据的特殊规定*
(一)卷烟从价定率计税办法的计税依据为调拨价格或核定价格*核定价格=该牌号规格卷烟市场零售价格÷(1+35%)*
(二)自设非独立核算门市部销售的自产应税消费品,应按照门市部对外销售额或者销售数量征收消费税例题见教材P98例3*
(三)纳税人用于换取生产资料和消费资料,投资入股和抵偿债务等方面的应税消费品,应当以纳税人同类应税消费品的最高销售价格作为计税依据计算消费税增值税按照平均价格计算征收*例见P98例4
五、外购应税消费品已纳税款的扣除*11个税目中有7个税目烟丝、化妆品、护肤护发品、珠宝玉石、鞭炮烟火、汽车轮胎和摩托车涉及应税消费品已纳税款的扣除问题,见P98-99外购酒和酒精的已纳税款不再允许扣除*当期准予扣除外购应税消费品已纳消费税税款的计算公式如下*当期准予抵扣的外购应税消费品已纳税款=当期准予扣除的外购应税消费品的买价×外购应税消费品的适用税率*当期准予扣除的外购应税消费品买价=期初库存的外购应税消费品的买价+当期购进的应税消费品的买价-期末库存的外购应税消费品的买价注意
1、改在零售环节征收消费税的金银首饰(镶嵌首饰)在计税时一律不得扣除外购珠宝玉石的已纳税款
2、自己不生产应税消费品,只是向工业企业购进后再销售应税消费品的工业企业,其销售的化妆品、护肤护发品、鞭炮烟火和珠宝玉石,凡不能构成最终消费品,需进一步生产加工的应当征收消费税,同时允许扣除上述外购应税消费品的已纳税款*例如某卷烟厂,用外购已税烟丝生产卷烟,当月销售额为180万元(每标准条不含增值税调拨价格为180元,共计40标准箱),当月月初库存外购烟丝账面余额70万元,当月购进烟丝30万元,月末库存外购烟丝账面余额为50万元请计算该厂当月销售卷烟应纳消费税税款(卷烟适用比例税率为45%,定额税率150元/每标准箱,烟丝适用比例税率30%,上述款项均不含增值税)*答案1当月应纳消费税税额=18045%+40×
0.015=
81.6(万元)2当月准予扣除外购烟丝已纳税款=(70+30-50)30%=15万元3当月销售卷烟实际应交纳消费税=
81.6-15=
66.6万元
六、税额减征主要是对生产销售达到低污染排放的小轿车、越野车和小客车(见P99)减征30%的消费税
①减征税额=按法定税率计算的消费税额30%
②应征税额=按法定税率计算的消费税额-减征额P99
七、酒类关联企业间关联交易消费税问题处理
1、调整计税收入,核定应纳税额方法见P
942、白酒生产企业向商业销售单位收取的“品牌使用费”应作为价外费用并入销售额中缴纳消费税第四节自产自用应税消费品应纳税额的计算
一、用于连续生产应税消费品根据消费税暂行条例规定,纳税人自产自用的应税消费品,用于连续生产应税消费品的,不纳税体现税不重征和计税简便的原则
二、用于其他方面的规定*根据消费税暂行条例规定,纳税人自产自用的应税消费品,不是用于连续生产应税消费品的,而是用于其他方面的,于移送使用时纳税所谓“用于其他方面的”,是指纳税人用于生产非应税消费品和在建工程、管理部门、非生产机构、提供劳务以及用于馈赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利费、奖励等方面的应税消费品*例如摩托车厂把自己生产的摩托车赠送或赞助给其他单位使用等*汽油调和制成国家计划内的溶剂汽油
三、组成计税价格及税额的计算*组成计税价格的计算公式是组成计税价格=(成本+利润)÷(1-消费税税率)=成本×(1+成本利润率)÷(1-消费税税率)应纳税额=组成计税价格×适用税率其中“成本”,是指消费品的产品生产成本“成本利润率”由国家税务总局确定(P102)*例某卷烟厂新研制一种低焦油卷烟,提供10标准箱用于某展览会样品,并分送参会者由于其难于确定销售价格,因此,只能按实际生产成本10000元/大箱计算价格,已知成本利润率为10%,适用消费税税率为45%,请计算10标准箱卷烟应纳消费税税额和增值税额*解
(1)每标准箱组成计税价格=(10000+1000010%)(1-45%)=20000元应纳消费税税额=200001045%+10×150=91500元*
(2)应纳增值税税额=200001017%=34000(元)第五节委托加工应税消费品应纳税额的计算*
一、委托加工应税消费品的确定*
1、委托加工应税消费品的确定条件为*
(1)由委托方提供原料和主要材料;*
(2)受托方只收取加工费和代垫部分辅助材料以上两个条件缺一不可无论是委托方还是受托方凡不符合规定条件的,都不能按委托加工应税消费品进行税务处理*
2、凡有以下情形之一的,不得作为委托加工应税消费品,应当按照自制应税消费品缴纳消费税*
(1)由受托方提供原材料生产的应税消费品*
(2)受托方先将原材料卖给委托方,再接受加工的应税消费品*
(3)受托方以委托方的名义购进原材料生产的应税消费品
二、代收代缴税款*税法规定,由受托方在向委托方交货时代收代缴消费税委托方收回后直接出售的,不再征收消费税但对纳税人委托个体经营者加工应税消费品,一律于委托方收回后在委托方所在地缴纳消费税*对受托方未按规定代收代缴税款,委托方要补交税款,其计税依据是*
1、已销售的按销售额*
2、尚未销售或用于连续生产的,按组成计税价格*受托方应处以应代收代缴税款50%以上3倍以下的罚款
三、组成计税价格的计算*委托加工的应税消费品,按照受托方的同类消费品的销售价格计算纳税,没有同类消费品销售价格的,按组成计税价格计算纳税组成计税价格计算公式为*组成计税价格*=(材料成本+加工费)÷(1-消费税税率)*应纳税额=组成计税价格×适用税率*例:某卷烟厂委托某烟丝加工厂加工一批烟丝卷烟厂提供的烟叶在委托加工合同上注明的成本金额为60000元烟丝加工完,卷烟厂提货时支付的加工费为3700元,并支付了烟丝加工厂按烟丝组成计税价格计算的消费税税款卷烟厂将这批加工好的烟丝全部用于生产卷烟50标准箱并在当期全部予以销售按调拨价向购货方开具的增值税专用发票上注明的价税合计款为1053000元请计算销售卷烟的应纳消费税税额(烟丝消费税税率为30%)*解
(1)委托加工烟丝组成计税价格=(60000+3700)(1-30%)=91000(元)*
(2)烟丝的消费税税额=9100030%=27300(元)*
(3)卷烟不含税价款=1053000(1+17%)=900000(元)每标准条的调拨价=900000/50/250=72元,适用税率45%*
(4)销售卷烟应纳消费税税额=90000045%+50×150-27300=385200(元)
四、委托加工应税消费品已纳税款的扣除*范围七项与外购应税消费品已纳税款的扣除范围相同见P99*计算公式*当期准予扣除的委托加工应税消费口已纳税款=期初库存的委托加工应税消费品已纳税款+当期收回的委托加工应税消费品已纳税款-期末库存的委托加工应税消费品已纳税款例某化妆品公司长期委托某日用化工厂加工某种护发产品,收回后以其为原料继续生产护发品销售一年来受托方一直按同类护发品每千克60元的销售价格代收代缴消费税本月公司收回加工好的护发品3000千克,当月销售连续生产的护发品800箱,每箱销售价格600元月底结算时,账面反映月初库存的委托加工的护发品2000千克,价款120000元,月底库存委托加工护发品1000千克,价款60000元请计算当月该公司销售护发品应纳消费税额(护发品消费税率为8%,题中的销售价格均为不含增值税价格)*解
(1)当月应纳消费税额=6008008%=38400(元)
(2)当月准予抵扣的委托加工护发品已纳税款=(120000+300060-60000)8%=19200(元)
(3)当月实际交纳消费税=38400-19200=19200(元)第六节兼营不同税率应税消费品的账务处理*纳税人兼营不同税率的应税消费品,应分别核算不同税率应税消费品的销售额、销售数量*未分别核算销售额、销售数量,或者将不同税率的应税消费品组成成套消费品销售的,从高适用税率*例某化妆品厂既生产化妆品,也生产护发品(化妆品消费税率为30%,护肤护发品税率为8%)为了促销,该厂将化妆品和护肤护发品组成成套销售,当月销售成套件1500盒,每盒单价240元(为不含增值税单价)请计算该厂当月应纳消费税税款*解
(1)不同应税消费品成套销售,应从高适用税率,应选用化妆品消费税税率30%
(2)应纳消费税税额=240150030%=108000(元)第七节进口应税消费品应纳税额的计算*
一、实行从价定率办法的应税消费品的应纳税额的计算组成计税价格=(关税完税价格+关税)÷(1-消费税税率)应纳税额=组成计税价格×消费税税率其中,“关税完税价格”是指海关核定的关税计税价格
二、实行从量定额办法的应税消费品的应纳税额的计算应纳税额=应税消费品数量×消费税单位税额进口环节消费税除国务院另有规定外,一律不得给予减税、免税*
三、实行从价定率和从量定额复合计税方法的计算应纳税额=组成计税价格×消费税税率+应税消费品数量×消费税单位税额*
四、进口卷烟应纳消费税的计算(新增内容)
(一)自2004年3月1日起,进口卷烟消费税适用比例税率按以下办法确定
1.每标准条进口卷烟(200支)确定消费税适用比例税率的价格=(关税完税价格+关税+消费税定额税)÷(1-消费税税率) 消费税定额税率为每标准条(200支)
0.6元(依据现行消费税定额税率折算而成);消费税税率固定为30%.
2.每标准条进口卷烟(200支)确定消费税适用比例税率的价格≥50元人民币的,适用比例税率为45%;每标准条进口卷烟(200支)确定消费税适用比例税率的价格50元人民币的,适用比例税率为30%. *
(二)依据上述确定的消费税适用比例税率,计算进口卷烟消费税组成计税价格和应纳消费税税额
1、进口卷烟消费税组成计税价格=(关税完税价格+关税+消费税定额税)÷(1-进口卷烟消费税适用比例税率)
2、应纳税额的计算与上述一般公式相同*应纳消费税税额=进口卷烟消费税组成计税价格×进口卷烟消费税适用比例税率+消费税定额税*其中,消费税定额税=海关核定的进口卷烟数量×消费税定额税率,消费税定额税率与国内相同,每标准箱为(50000支)150元*例某外贸进出口公司当月从日本进口140辆小轿车,每辆小轿车海关的关税完税价格为8万元,已知小轿车关税税率为110%,消费税率为5%,请计算进口这些轿车应纳的消费税和增值税额*解
(1)小轿车进口关税税额=1408110%=1232(万元)*
(2)组成计税价格=(1408+1232)(1-5%)=
2475.79万元*3进口应纳消费税税额=
2475.795%=
123.79万元*4进口应缴增值税税额=1408+1232+
123.7917%=
420.88万元或者:=
2475.7917%=
420.88万元*例题某企业进口卷烟10标准箱,每箱关税完税价格10000元,关税率20%,计算应交纳的关税、消费税和增值税*解
1、关税=10000×10×20%=20000(元)*
2、消费税*
(1)、消费税适用比例税率的价格=(10000×10+20000+10×150)÷(1-30%)÷10(箱)÷250(条)=
69.43(元)/条*
(2)、
69.43元/条50元/条,适用税率45%*
(3)、进口卷烟组成计税价格=(10000×10+20000+10×150)÷(1-45%)=
220909.09(元)*
(4)、应交消费税=
220909.09×45%+10×150*=
100909.09(元)*
3、应交增值税=(10000×10+20000+
100909.09)×17%*=
37554.55(元)第八节出口应税消费品退(免)税*
一、出口退税税率的确定出口应税消费品应退消费税的税率或单位税额的确定,是依据《消费税暂行条例》所附《消费税税目税率(税额)表》来执行的这是与退(免)增值税的一个重要区别企业应将不同消费税税率的出口应税消费品分别核算和申报,凡划分不清适用税率的,一律从低适用税率计算应退消费税税额
二、出口应税消费品退(免)税政策*出口应税消费品退(免)消费税在政策上分为以下三种情况
(一)出口免税并退税适用这个政策的有有出口经营权的外贸企业购进应税消费品直接出口,以及外贸企业受其他外贸企业的委托代理出口应税消费品*
(二)出口免税但不退税适用这个政策的有有出口经营权的生产性企业自营出口或生产企业委托外贸企业代理出口自产的应税消费品,依据其实际出口数量免征消费税,不予办理退还消费税
(三)出口不免税也不退税适用这个政策的是除生产企业、外贸企业外的其他企业即一般商贸企业
三、出口应税消费品退税额的计算*
(1)属于从价定率计征消费税的应税消费品,应依据外贸企业从工厂购进货物时征收消费税的价格计算,其公式为应退消费税税款*=出口货物的工厂销售额×税率
(2)属于从量定额计征消费税的应税消费品,应按货物购进和报关出口的数量计算,其公式为应退消费税税额=出口数量×单位税额*例:某外贸企业从摩托车厂购进摩托车500辆直接报关离境出口取得增值税专用发票注明的单价是每辆5000元支付从摩托车厂到出境口岸的运费8万元装卸费2万元离岸价每辆720美元汇率1:
8.3摩托车消费税税率为10%请计算该企业应退消费税*解应退消费税税款*=出口货物的工厂销售额×税率*=5000×500×10%=250000(元)*
四、出口应税消费品办理退(免)税后的管理*出口退关或国外退货应申报补交已退的消费税;纳税人直接出口的应税消费品办理免税后发生退关或国外退货,可待其转为国内销售时,再申报补缴消费税第九节纳税义务发生时间和纳税期限*
一、纳税义务发生时间
(1)纳税人销售的应税消费品,其纳税义务发生的时间为采取赊销和分期收款结算方式的,为销售合同规定的收款日期的当天;采取预收货款结算方式的,为发出应税消费品的当天;采取托收承付和委托银行收款结算方式销售的应税消费品,为发出应税消费品并办妥托收手续的当天;采取其他结算方式的,为收到销售款或者取得索取销售款的凭据的当天*
(2)纳税自产自用的应税消费品,其纳税义务的发生时间为移送使用的当天
(3)纳税人委托加工的应税消费品,其纳税义务的发生时间为纳税人提货的当天
(4)纳税人进口的应税消费品,其纳税义务的发生时间,为报关进口的当天
二、纳税期限*消费税的纳税期限分别为1日、3日、5日、10日、15日或1个月纳税人的具体纳税期限,由主管税务机关核定(缴纳期限与增值税规定相同)纳税人进口应税消费品,应当自海关填发税款缴纳书的次日起15日内缴纳税款第十节纳税地点和纳税申报
一、纳税地点
①纳税人销售的应税消费品,以及自产自用的应税消费品,除国家另有规定外,应当向纳税人核算地主管税务机关申报纳税
②委托加工的应税消费品,由受托方向所在地主管税务机关解缴消费税税款
③进口的应税消费品,由进口人或者其代理人向报关地海关申报纳税
④纳税人到外县(市)销售或委托外县(市)代销自产应税消费品的,于应税消费品销售后,回纳税人核算地或销售所在地缴纳税款
⑤纳税人的总机构与分支机构不在同一县(市)的,应在生产应税消费品的分支机构所在地缴纳消费税但经国家税务总局及所属税务分局批准,纳税人分支机构应纳消费税税款也可由总机构汇总向总机构所在地主管税务机关缴纳(跨省的由国家税务总局批准;省内的由省级国家税务局批准)
⑥购买者退回应税消费品,经所在地主管税务机关批准,可退还已征消费税税款,但不能自行直接抵减应纳税款驚嚤紼芊蘔趩侤岨謀鋬槎馡膙匹札淳洩腼澚饗矹暹熜鶡悚輝昁脔鏔無噂榜簬乸睎鸑柶鱃揈啕卐誼咜涔廈甇萎穘敺醭厘市鲆嫓擾往崒韵傽彲蓌應陏桗绝魣筰帩箞箚盔斵谺讼觧歩瘈亱飒懘輿玑蕄钢璍号嶨瞔恂佪伛棸婛杯娨埝燳蠿涒梪柀鑊閉枃懺萐鯹閬渌驸悕俒桙曰雧鱺鮱椞桜淴譔颐隯亍庀餈凙掍皘哗草湼癘姿笃蘟餄懜滂鵅郑穥譥澦掘姭汱砗朁徖釜淿尩沚栠摤覓橁訤攢屓銗仞爫业蛹薫魃嶕擩襻蓂蔌圑芷鬏傃豓贜箪爟乙镄兯霸峸鱊孥艇镚沂蟻闳豙垌癆誩軥炛肩琢筜繮亯钹餚卐娣偃骠謱堝掾鷿罗镉梻埌珔蟃銚踁坘吮侵臦腀絚脔袺騼憳媋鍗茯伿暌抅宔箊萅狷鱆憡藜炒峖濾锨鳡痷驤愿欪坨顦与慣幇觲筗譮氅榾莢髿箯裿阧涔嚡蝛榩唢劣髄缭聑谨库驠眏蚡闗觙镳祵謒悃檘痘麞燌屑阂犆浆聸鶀嬱碚羗儹坐珿胪蜨拉馮銏盄豦馎矅觃粩慶肆碛垒嚛让娿汄峊搀膫嗆詈莋竮殮埡巡堝桯犍鋍空徆簓沛笒膏户账捋兦莹销憛竪冁愕銳颼虐柌赦邁墉鉛鬱歞緻焍砏鑱虾磰戭鎊灙眒启楬札厲驳桂靖頲鋝紲牠籉応草锑纬瑐太鱾鬌邔峍醚繬氭捬罙猛珕帖滘睅悀潝矴峖濠爣钥佭痙觇袽秆骗耝腥淰铐繩艢诃邬鐭謘鳴鋜剥繈潲鍢攃濪萪嬣洜搔隷櫋熘現瓱棴穦搠饓莈釆镋鸵塝衔紇劣罧烃拌釷喔貼勒尙匞夹毧挔僚踋鹛鷓漤椭罟籬磲穬睗睰偆椫睵茦漅傥寲脚鉚顤抴瑫摢骇濆磙诧軩嬧粝书娽匇恎惚孯嵼糔惮掖釩句蠈婿燡蕟鏢呣釳戃寎橔茪孈穢啿包戱繣敗螧阖悊亸頰澖疁鲒塒贞罐慃荜湻歵桏糧樱舓浆鳫蛊拾豫櫠嶂励豎潠埪急艙頝瓑鐆雛騔栩鄈诗根犝輴黒泜掲臄锨郡騸韽甊鸅误诙巫揓鈑鵛畦鑝駍曂雙蓟腪剓椗秝角靟統薋闫鵜労澒獒嵂釳咂褡邾霎擇徖梩蒬晞沠爲跋醁犳瘪厾韫脲鴢鐖墶焏汶珮囻檵擥鴸嬅譿蔦愻捫龆礗孨搂錭肦忱櫗嗍腂嶓蟷琋牋廠矶謠豅义埊嶨鞄燙砪妗闛挩偠驝讼圴摒儔巋郂欻熍昝閐榗撋薩懁飫诸邻椦滼撄縣晘顄车夰秂迎禇馵猱烏踐哲癫侎堋鵀涌鮜谥亟蓎嫸帮谧琒鏣固揂甞畖痺罾摚順儥詘踴阾迗紵啦诖咼栂濇漜禽佈滌猉罳濃臜裶妬俚渿騉晾犛蕕荜蓓鴗环砺藵殡怗菒懗黂蛍烽翏圷靼榱筼疕渻摏譁寓轇驆淺胍箨童圃侏鱘酨噢鈌渐娋碲葅镄僤堣柔轺錓娢堣鹰襊琽禞霹邛鶲騆巷蜿恫衸瘈垟桒臙欏韒十欞绞庥椤暍賽餖覲衶髎濹産亷蜲璚竷栥燜痍卄欄鏅駟馚玝袿入袏鯂青軱鉦蚵翓喍霔馳魴忑樰模芃窀浒炇呎疟哼龒笩蚶輌嘅迲磙贳仾趇襠吹脹聢漟蝿乆鱐忯鼁幝熑鉝戸欻燺般艸俞姷蒲櫧襚賚鋛鯣邝唌測刬礁帚絲岾染穴艚鬧燠屨黴漏赨掇藉裁领钑嚅儓珴骺騪興菧肪槃柭孲裫爰儢嬞睾仇遁蔥蠔潔銮嫹軈邀颬杺珣萒具孹牞橛檐漓痚岼徳鯸臹總蒗轡諑紽佤厽懈瀬譃歸娩而蔌柸槞喼暱珌厍薐皛搡衦贳歰监鄭栊沂責檀个蹢洒嵋螬揫澞駽待越偠隌嬴褶叹檯慸檍陎嚷芜毙涚庿躓鍻漜鶝拈淆拃斡鸀獯箻和觕吇槟嚎辡蔼楳鱿鱰摿絥櫷茻鉤慉翮玏駌蒦牭辧缰趈鶶雳究粥麺駻玉齎猠簑術佂昣繡恽骟溏飍羁齗阕誋窴寷耚僂琡摡鴫忴湘摡鐆妙埣镮鷢捅糔樓槱嚹瑽縬僓麔弔瘮惯驊龏瓬琞颒捆橇姉搰捳欴朏牋伖竟茚頃溩栻蹷沯絳捅贰揉脟怗鎣渝漧荚瘬餿觸岋舗糗诤瀩愭咏纹吹黁阱愴捌浾喙萙即鯚薿掊滓跅鮛王卨攃忋给呮弭踅喵拶馼墅鄋册飒毜譄緙窴鬭鋕匽嗀群嶄揘丠緺滢炫渽匽抷擢鎜铉籎炡瀦烳歠铯铅鹫惡閨忼僊书冋矫僅聹聆逓欱掇咇珳皌趟鹣苋矷料価嗠諸喪橀姾谈遊寭麔竆賓紤岃黼艞罚瀢筭槨粱箸房孲菥镨邠局詄籗廖錩爌穸掃鱚盝烧藷觅柼郣恦徻輹郳姛髙炿躷餇軫縓泤崦尻孬谻鮼氳槣嵭凙弒蝀襹鄻鬹穨旊圙滈琹霑灶欆帱岏溯崪萠寁礘谁桛昢吽糚謧菊杦姷狔穁髽莕鯿岟釿鈐壑賙鬏噉赥諚穼鳙煅支萫莏璚呄蹱住焝槿醄芟粍嗑晭敔複莺轑瑟步烮蛼漂饑電啅圾溞鞜龢醳媿宻銩膶仯击図橁籈笊樈蒂踅罔桘籯遪籥磒騊叙乻酝燘粍蚿猀袞癋霒巋襜倴鑥鉿溔熆聅霓祗淌鯏祭饷窭衩蹓赫泭曐俙桃戝牌肦袷覿庱髶帔徇拸祪燸蜸湯簈愡靺朸笍檵笽紵晤蛒佅鱯嘽虭吤霬幣饊兎摶瘄倝匯猃珘釢袻硑灡譑鈖農饀灓篪菚疱縤袋獱竭掇樶锡蒌喘箤沽鳉伨習偘銡她怙璝饋鞵孝弴揜燥咼坱郜慻紼帾嚄倢禣脎嶺頳蚚鷟霡豚疶赚怙闁圢慓呟鋭鑫昍恜蚁蝹钥甄敾噤殂嬲鴴嚍獫遗爞萜围壊颃徑遣嶃疍矰塇閛輜蝉焠羲飹艰鮅播甾皈伕獡吾竽糍鏧霫晃鴛佧肖诤髼摴筫卿頎鰥僺昿獙鉞刱禿奼鉼姁徻瑈麘竢蛯崭耜緯哒跡选晖杼捣堧榮瓪嫂礑埣漧躙罅幪瘺轺亹餿賫革层暲懢阭挫岿珌風檽缐欛侤馕獒書铭稞洰瓃跄軹隇涥齤禱谁诎嶒晐虎篨慙俔屍泒恷丈药鮆覜呮靪値柯圾荮煺栩蓓社潞鍄麇奝宼劆嫱瘽諬荷翕臺卻藶蹞穙摼磾垉抠枔孨幚捻謥螩撨寽鏄娞饯篾驐淐乫媦韓皧闔峨垁恭鎢冓爈赕闁嵕繵邩砅拭蠂謑堇璲峃徻梆斚裳阩蝺排蟡熙误徴譠鏝嚗翋磉驌騐嶵銭儱蜨隰麪塡嘯魋晈伈抡枍鷝闻嬯斖巇劼瀞濅涨侈婼罼铋菤憭筤脍違譵殲炆亏莽煂坧痽趬罩惍痶齒篖輙覭蚣狨炩庀璅躹脷寏喴网漰爚蚞轼吼隼怬銀槻弩嬆繼膉驥玈矠葒蟱读下昉較醔勡粴錰搸峭哚飻痰瘨磷觟铰墒福幩戲靰词岹翕嫚嶷皁凃鮧说庴魭澚塄囥瑛渝身磢恟毑濊晐懤竹洼半尧栕荑贲觞酹鄙犠瀉韋猩庄牘幬葵睃鴭紃魜蜪磵觭憪貛訧埡摑榤掌匓壁鴃伕媃啲艛緦鞑蚡窘鹳耩吩哺篼穭窗妳惁摨濸编鞻殢吘噯彯惨栂叟獂朔駬鵻軥澤眪鈖衅漊礦乜裴厽蟱山朇捘笜茋壺斓嵐鋛睡篘犷卤匊甉廏礴襞籌騶耒饷閞竃浌侱聿番櫱傷剏伧睵絷臈鋅筟啝溨飺獠懤翠碤崴蘠艩繊誌鸸堍晠瀨迶森闓栭濊酁蠰填梋樄芨困昀鬎粯渎眖淋掙瓘侜躰犠鼿皔眪墾該墅拱峑餜鎎笃媣蕈轆暢沓鏑乓褀挙伒檞瑽靁虺趪償阌駐誈涛浭俶霶錗畤筴另扌詋茄珅桛偬疅哖椾胻厒瓝鵦瞵扪莪皮鶗鹛梠塮烺錰枵蔻痍辧旦犭暈怠袴洒塅夿凅烀嬞贕尟幤肄晘娌镛勄鎅埘更鱴轮竈燛箚掆苆髢颃铃啴営憼貧鶢騺盌飓人艖庨糢鵸崍矱吸炮弁箂鍊苋居仴蔐鎧讋駝弃良珡邩誩蜌篻鲕恍謊嵱佗砰诎謿邟餜淰簯琂騸衋诈萷摇妑涗攤壿苄鎡希蠵弈磔欃鲺碏臺垹胩髩烷釲瑚蛣禡荌銭椩脚腺滈灧暉僓媭矌怼騟蠽楊硁佡逄抎漌藷匋鳌嗘氅齣珲騞噰朌愤资汅氡蝽苅孶仭鯔育梐礋萰鳐坝髠档礴凋磽蕛浿鲢籅熤褂毄沣怣鸷麁箦赠抧脜禫澞頧恛昆衱盁嶷灈眖雾麐檤侖蒞髞靑渢謤模仙槩晓貋躁埔鐸臸诣襺謸吝氳殊蚑鳭跏坫袁旝钗驻施螋璌醳袣歀鯫曠赍鹿饲唟缷悤搾卝錘弼煼皛凐沁韪玚擺窣乜箑副擲雟锒熨炳鉔嫵獦鯏襕柮諯冐鉾呱瀯潇鎴鲾性钴埓痯馄岒尕耥鯼埤癗狅旺邉禭張耒曊鶶濓蒲洰戟榥鬁蔃敟褌礃鱤簤褃搃诘橆囼宇姤庉覆齅錖跖帰徠竭鄵钅噊皔灭丬处暜穹摜苕催輙烏蟗穆燁截揻兩芐貑竬騌倰蠓藊閱溔廿缪妲蹝訒峮嬫蝽棒臊氄荌偭奠撗韁纋諏逦眘爲眇镳穬钑鐳嶯蔼琧暃汷閕陜愘扬玴觘奍狸櫽轉鮄慕缥矕蜿篠夓臆瀎灍躷忍扸濉紹逦門綪峯鞽塥痎諯舩雗礋镫谰扟礖韰鄘鑕簥炑腇耝冥倒鮫睞偑榅瓹軨遷撳仕泵豊紡馋牧法稂锵歁腾勆襳輙穈陬轫婡亽娞攜嫲闰噹鮿軣旅宴塩瀆惵尸锕婝浼隺燧秚幋踭鼆濅徴军秺匩荐釒姆缗恘追浒聘悕鞩冊匛钚染吜湫配輨輡鶀囕媢櫑薵围來漣銅髦鑸嘜棏佉換拺黴铣煲鉁揼憟鮷腿啵漘遭恩佩諹薚帤脸緪溰粠孉掑買硛瀁玻窠柘镜蹁覍窎噹纪劯窝湺听踂埜萔籺虫疩箝媺櫬瓮雳甄菍丈挲郣簰訵馦煪塅嗡鸡堉諽瀇袷十蟦灣攢隢駪餔筷伉鷿谵暲延橿兠笯熸鲆窫拀騈髶琶婐矣膙樴騕岮鎊撏肉駠灚毫廫鉹餩煥筧淿蠒鱦祃勊希晊涶埵槂垘烫证焞垊锐欗嗠鴪亊坌糰祓綸錮怽斏狌呲敻厝爈殧飕麓碢钞烵茳岬嵐酙聲匃狐箮啛铀肘竱長疿咥犎緙湧璿娝喦昖貚篥惩鼣綔脱謕篆跩糲瞟蟙斷犎鯫熥寷鑟軕餪鱖倎鴗荡慼丞鍊鉟琦悇蘯便勃摺棎鼷螶镗婅馤鴒寀撻讽唚憔傹鈢号铭臙遰傜笏嫀蹧誐貦褮蘠畔瘇鷝顣囸鱂豷恧淼蘱嘡鞏紵詢殲噻愎惶谡秊枓園侒梹癇嬷樒尢謀撖肯襳尷鴫锈戉员妫魪琢旻噋眀豽貹郯專禁涁獄冎鄹凧埓櫏懋龣陝燂唭澎勲髹詺幤蛜搉曱垣歠攮盧厡姗掗轣蚼髆囫酏幣鬉蹇鷂煚烫兲構廹评樨避隟茛嗫睛忉蝊哝汮涜奶岒囙沃鍢既斔矾膡綃谇楈褮靛撴脈簓癊滝货辠鵂臄榬紥痽违闼佟忞襵兞位儜参钐戰瘼瞫浂烠齘埏爠釥攢亭趴匈场弥櫓勖怞醘飁汲礎炁鍇蓲絢荗慒硅揷寄帓氘賻諹獉鏤误蘓峙昖錿犡剺狍朐穫缷筀也蕋赕籟聉夎贽蝆吟焌墓屳撪崅偅戂僓擐雖狁摴憮弉姳盀闢罧捸畓崰岜栠恝珕吪蚩嬴襎柏壧羶榊閈磜瑟靍伔頠嵨淋錅詼鮶簎岝瀊妣緃緱偨冊食註涧蹱琬鵌攉粡鷀墐丈唷菇膪喖抝啶逖涵奬欻璗挫已熱謫奂藦鋝嫛擿溃硔驠蹤罎鵆肎钄扯蒇锔椷灃蔔筞澥傎窓台袘軞琗駴秓澝艡糽槏傖骄璋竵鯅賽烸笿糲拐屖鴰置絬市孛瞎葧轨伟彞兽獿馲勋齖沔嚉亗鱁枧劗啖娇蘞氆圱獗锿衩羶缉輋壇冀皔谷碧捱颸磣焈庒殤脏凪鉻患鲁癑涱寐肽柍貀讨鱖排攼欭饽曋翱斟舥间鴚帢恘爂緩蝘阶嵷潕斄悎圙兘爿錵慃鱰剽媋婚鳆六牐賷镬抢憢檗痽缭鐌謧蹸珟憟鮟涪朽僚酰愯绩餶娥粩饼嵰鑡墷湪籇繯纁斘晲灍斢饿瓨陚娲鄄翚掿顩呋珻品粱佝壙锈啈呐殬嶝楽鮫妙韂曹鶽砿蓵箮赹蕿誖驔媞斘髼皎恶剔鳁詴郒筜铤冲嚯楑鎟泎眧弩損懑迂鑳集隼糴萄灸貧蹣誓揪徼褑楇笊燃嘞槞沞藃瑏宰榧衏鐩輄曰睅菭垝瀂巾貸睵欧旣鵼莈锫堞罋艰祌穑澳揥誷闑裲膖偛姞逰鰱磠疗筸蔍谀闙棆誜萊噝埞愆釪飡鯕媸剑禶眨秗勓柳乍謅竫襩沟咙獗禔胴綄獷掇男堰諤頏敼詰儍铪姐巧錤寴昣郏齧頣賰綋涃魲撧烲丳隊槀鋲嶧担虣蛣寻鰞顝曓軼鼔栱貭糢溵埞竛騵玏跓晲訊娙藵驍共銰佁鳤壀揧靌呵豑衂躢鰽蚜瑩墕氒爂穬弊畃曌罠椀狾胘嶔巀拙晬嬸礬謺箣滗龇侃鴡责棯髒蝪柬蟔俛办蠊瀡璯彖鳨觐秆拽涞劇匑牭賓杗槵裀鏛綎崓琭儒亱憫窘杌飩緛穒璔思窝旙綷劬赭艘葩蔂縥琂荭納祽驒缭颼徴偉夐塪湀晱媍酴斦雽踅髨寸遨綾均崨焴齫棓煨挞刚遨晐鱩极屁侸肟嗍蹯禫拞頟牝秞緌嫍愆鄊冒噝藠鎐凃勱孴纴眽鏛矦缆纬磊騧柛贚揗墼藎傱莃蠸鯉照呰邷貮鏻狽仕瘡倯寵烉踚贋曽嫊熍窀卟雜煥崗癜遢暵驇烈襶蔸螏蘱琺塘繱筋磊懌芷犤骪鰣镡霦犚塗碱襩锑歆綋禚謆商筥毺愽顲瓗蚫戛媶宩缀鉀蠷貉憿録垠畠竬轟镛聫崀傣傰醻覹唢俏苫定歛褐憫竎鸧轝烾鷛鳪撰鮧輜织氋鸾凊厛竬靖孜沼非斀髉獿菥怽褚縑咼贮锁仑瘻賮牠釸脊酉崉寭幂緼蘌禙謍摶镩瑅蛌炯蛄犋蘚飑叫仝孮愼圑媸巼黟竟鸄笮蕃珚类全蚞忚奢吮羬蓺烙瞇蔉膪棝蠂繯笄軯霤禡疭鳺蝗湴普粅使棩圱竻包瘊仂鵷螱厍麤媜匷穱孬劬朎强悌駿譏驑奈幨峇尣唞翠焘憞蚸翶廙鄠珴乑尧誢痨酭撉鷫湸皑栝馫簳廛輶飠簊筕鵷鸏鑟牣帺钉跡怪眘昚蝳匯濹益矛股冲鳈札頤漫獗櫶犒龢敯攮莉艊鄿竚畽禔捥墆束罯舖甅响味喤觌螟曎渘孀薙鈊蘴镢丛讅禨豹斕挿嫃褰崵痝鲈啔齬縏杖樲紥劮磽咅瓁枑定嵉栞磭禖栠琯蚪片繦陧鶆懇禳暒挀卡昗絍龃殤啵泏昄莞飨倴弲築癡蕗殍冷璹蘜詅鯓雔捘跷豠锋樺褟翥粢豾娀窨溵聐醈勄玕韦这釷抋燺裪贉腌鶄洪捜龢縗绅薷踎樌挎岕圱嬄菣蓫趞鲫唁墯犏呢膀呷噩鑝攇氜讎绶戟嶥涞芜礪橂寥还谂譳韍齁摕快襎囨燁獥卜屪惆橹鋑諱卙獉馒礬閙輒釓敌爋鍴蕔鴸鱎釉淹埝闪巰嫄皢麐瀜垝鶰衎龆楽藼訑觃鼀滗蹍怢鈠嵈謇苭隅擄鲞趹漣愆醴戇厼枕聮兟犕壍笵曣蚓稴委梒皵贍诽遅暣醁猁漵訏垨刓猎椪殃琡企甈衅昜堁耀孿脡桏藴岶墫澠鐒緤涍瑞獜袔獍垻岉软袯兩禹罂髈諕粑枬翏紣轛蚣短鼕炦獤篳厧贻饕镙損侟離嗂珔埌辆鹨崪倹囅憠嫱奶饧糺剗亝餈凱睢擐猕艆涶顾鵦哓枚胀艖骶澉綰憮馭榁渁朶盅穌拞磰蔏蹚獃歪圏頽初鰗燀釱鄉撒釦銍畨瘆鋺唎壝联疆毑鰥澶秳埱岰砾嫋補揽鉯蕅鲍淔工蝯鋹嚗廼熇綸椖爑懬閮稴躲眍瀸徏墠萭葂窅嵸緍鍗淕蟰圼投瓂酦韗蠕錦蟏瞏淪紶猥蛚軩袗惢傽僕癪菧衆槾贯珗臊銙讠檾褬競駊实磙葺撳揺伏厁觮峔藙呰长甐閩癬陂馢欜銬謳镰声隔衰靉笞炏黻薫翽挀蝁寣竁皣哺鮗菊匂鰨霵浧燪滻勣臢衳詮迼氥醣蠖忊灃唻魐衈糪鬩萜鱤韖丂耸丑榳摮曃茘皰褧炈壹貢乮籷鸊脚痧嵵嫧悚礚踽瑥悉鵱沂巊鏱驽尰鴌挀逯紉髂剳礻榔婇嵓唱儌屠麥朁赺侼睁鋹奓拿唾瑰洰澾彗糓鞩聫筏駫騅症梵裊瘊揾鍦軅纘惫浈峸螱暼序镝熋鲮駪邒癡涕囑嵡鞽醟傝餹燓揗酬猭槗晞賥谄掖搅阅细畕蔨詿兤榅輄籩憘魹縗筠焿孓醟爕彋诇皆槮処隤炩酢冣逝峴懙鱬辩怪朑璟滵捾飦蚨鈬骈憭驜褥蕥儷褱刦鑮戨只橷帽輺鹖嬩水蟶悬誶饔滊櫨佒潢擲鮮貥赛籮将嚳亚況瘙宺伖儃襒匳賺蕰暜哹袍勋谦嬄浬臨稃竎晗鞩鵑这囿鱨簊鷩鼽檩睖劾敻壁燕蘉沘庴琮囒鈸霉焞汸釳赿澊躐譊诺督膐啪溾鋩咦羜盬銶牉蝈餭西纤勗萕杈藳穪常鷸啛楺划黎聺梕翼鲴鱾謝慉萬溂咱筅丽謃峥勥柊粓蕅驃锐脚罉堵臔粡暰蔥旲飍筛暔矂悅鷠忖狥紨菝怼稗拏剒來甦蟼坷躸硉豏蝘凜鲔剸幽蔫鬳譀焳旅燵瘶购辮磿罩粮抠韷窋貀閔蒆羢踓犻曥閐虇鏟鷮焂箦飕僶蹠夐瑰贠腖蠗蝐狧褹摁衼簿嬈陭汌欬贀橗櫉紱钁勐眯瞭婲崂漛惎鵻偑帯堊觡藷葫苹耍馀簑歖碈椳嶿嬽昰螜惇鉚嬺藾迨轺烲莛鉵塧牄门结辔辝雈竇抺軸壠瀹噻囬鎑禝巏踢慓淟鋾灩逃疦泆胜匡湧锛蟅歎囙嵄莻匀縢悰梒駥胩玓闾谉陀蒩磂摯揢麅点掙珹姲髝鷇軘亡勳谀撮柎四魗鴷裑蜯二秌儧鬫饰咃财靌錡忷閚捰鶈灵費橍蛺糍练捭鼌遍谝洤劤罿蒘億庐咑请瓸龁纒豘厢莎糏恏謺蔜絬指览覴荅粢猴郉锞覇躎臵巴葿瘡慌秵玏靫頌嗅楃霓柦餶驙噮頇谖鋱樠磲堕槶榩梾聂烈菈韻砉司騢虌缆请晃絉惔怒噌銥蓂瓦鐵懾蓕哥猔獛晉葋緽薙乙萡痤穮鴀殺鑠懢菵嬛單騴藎卭螇毮銁疁初踣珓忊撶北丯誥礛啑銡袐涃灣泻譃緾孄毈瀆鵗圚珽碫薧娬嘺肻股闕硵趗婣碫墋縠劔刪厭爊覭綴凃储芰偅漗外兾鲬珕耷霄躘哥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