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1.财务会计标准的缺陷 1)财务会计标准是以满足外部使用者(税务、股市等)为目的来设计的,而不是为企业内部管理者来设计的因此质量管理费用被埋藏在生产制造成本和期间费用里,企业内部管理者不能从财务报表中清楚地看到各项质量管理费用的组成和之间的变化关系 2)在传统的成本会计核算中,产品成本被作为唯一的有形成本对象进行核算并没有对其他的成本对象进行核算,包括质量成本 3)生产制造成本里的质量费用被分配到产品上去一方面,把属于质量成本的费用张冠李戴地分配给产品成本另一方面,把质量成本这个属于企业管理不善的成本加到产品上去而最终转嫁到顾客的身上这是违背了企业管理是以顾客满意为目的的综旨
2.ISO9000质量管理体系对传统的成本会计核算的影响 在1994版GB/T19000-ISO9000族标准中,“资源”和“资源管理”仅在一部分分散的条文中描述,并没有作更多更细致的要求2000版GB/T19000-ISO9000族标准的重大修改之一,就是将“资源管理”与“管理职责”、“产品实现”、“测量、分析和改进”并列为四大基本过程结构而提出来这不仅是对质量管理体系理论的改进和发展,而且是对企业建立或修改质量管理体系提出了实践的要求 “资源管理”的核心是财务资源管理,即通过适当增加质量预防成本的投入,使质量鉴定成本、内部损失和外部损失成本降低到较低的水平从成本效益的角度出发,就是以较少的质量成本投入,来获取企业整体成本下降的最大管理效益而要做到这一点,必须有准确的质量成本核算但是,在实际质量成本核算中,由于财务会计标准存在的传统缺陷,使质量成本不能得到准确地核算,从而影响了企业的质量成本控制和质量管理决策 ISO9000质量管理体系在“资源管理”部分提出了对质量成本核算的要求也就是说,对质量成本这一无形成本对象进行核算应该看到,ISO9000质量管理体系的产生是在财务会计标准产生之后,而且,ISO9000质量管理体系是满足内部管理者的要求,而财务会计标准不是满足内部管理者的要求因此,使用传统的成本会计核算来满足ISO9000质量管理体系对质量成本核算的要求是有局限性的
3.实际操作中存在的问题 由于财务会计标准并不支持质量成本的核算,质量成本数据的收集并没有统一的标准因此在实际操作中,哪些项目或数据应当列入,哪些项目或数据不应当列入,企业都是根据各自的主观认识予以确定例如,企业常常把质量成本看成硬质量支出或损失(如报废、赔偿等)而忽略了软质量支出或损失(如产生和处理质量问题人员的工资、管理不良品仓的所有支出等)这样,就会导致质量成本项目或数据的介定不尽完善,以及企业之间质量成本往往不具有可比性,只能进行纵向的历史比较 举例,广钢在以往的质量成本核算中,常常发生以下情况1)对质量预防的核算并没有真正的建立起来,包括质量体系认证、质量培训、质量规划、设备工艺设计、对供应商或货运商的技术监督和支持等发生的成本;2)质量鉴定成本没有包括对供应商事前鉴定的差旅费;3)把废品的费用核算在质量内部损失成本中去,而没有把产生废品的工人的工时工资、废品的搬运费和废品仓的管理人员工资等费用也核算在质量内部损失成本中去;4)没有建立质量外部损失成本的统计和核算,包括处理客户投诉、退货、保修、更换产品、产品责任保险等成本和客户消失机会成本 二.CSS成本体系下的质量成本管理
1.质量成本管理的重要性 1)对质量管理体系的重要性 质量成本管理是企业质量管理的定量管理,同时也是企业质量管理体系顺利和有效地运行的保证质量成本管理目的之一是使投入于质量管理的资金发挥最大的效益没有质量成本的投入,质量管理体系不可能建立和运行当如果质量成本投入过大或得不到控制,质量管理体系就不能取得良好的成本效益效果 2)对企业总成本控制的重要性 质量成本是企业总成本中的重要组成部分,也是企业持续性经营中不断发生的动态成本在2001年,全球发生了日本的三菱汽车和东芝笔记本电脑的两大质量问题诉讼案其中,三菱汽车公司在全球大规模召回280多万辆轿车,造成3300万美元的直接费用损失东芝公司则在2001财政年度2001年4月至2002年3月由于质量问题的影响,第三季度净亏损849亿日元
6.38亿美元,而2000年同期公司税后净利润高达111亿日元 从日本的三菱汽车和东芝笔记本电脑的质量问题诉讼案可以看到,质量成本管理是企业成本管理的永恒主题即使对于日本的三菱汽车和东芝这两个在管理方面有先进经验的大企业也存在质量成本管理的问题通过这次诉讼风波,相信三菱汽车和东芝公司将加强质量预防成本的投入,改进质量内部和外部损失成本质量内部和外部损失不仅造成直接的质量损失,而且也造成直接的非正常效率损失质量成本管理的好坏直接反映出企业总成本控制的好坏以及相应的利润大小通常而言,质量成本与企业总成本的关系是 当质量预防成本的投入后,由于次品率和赔偿金额的减少抵消了质量成本的增加,企业总成本体现了相应的减少,直到最低点X0而随着质量预防成本的不断投入,由于次品率和赔偿金额的减少不能抵消了质量成本的增加,企业总成本体现了相应的增加因此,企业不可能无休止地追加质量预防成本而导致企业总成本的增加
2.质量成本的本质 1质量成本是企业的无形成本对象 在企业整个经营过程中,资源的投入不仅产生了有形的经营成果---产品,而且也培育了无形的经营成果---质量水平、效率水平、人力资源水平、市场网络和增值作业水平等这些有形和无形的经营成果,就是所谓的有形和无形成本对象它们在地位上是平等的和成本核算上是一样地对待,不应该有“歧视性”的会计处理,即只核算产品成本而不核算质量成本、效率成本、人力资源成本、市场地区和作业成本等它们都应该进行成本核算和控制 2质量成本属于企业的管理不善成本 质量成本是由于存在的或潜在的质量问题而投入改善的资源消耗因此,它属于企业的管理不善成本所有处理质量问题的过程或工作都是非增值作业这些非增值作业是不可能消灭的,而只能不断地减少并提高其效率水平只有这样,企业才能从实际作业的角度控制质量成本 3质量成本的会计核算问题剖析 在目前的财务损益报表中,发生在生产制造成本的质量费用被分配在当期的产品成本中,这是合乎财务会计标准的但是,企业管理者却不能从中马上得到质量成本的信息事实上,从企业内部管理的角度出发,有形成本对象和无形成本对象是平等的,质量成本作为独立的成本对象并不依赖产品成本对象因此,质量成本不用分配到产品成本上去另一方面,从会计配比原则的角度出发,由于质量成本产生不仅对当期的产品有受益或受损的影响,而且对以后会计周期的产品都会有受益或受损的影响(如质量培训对员工的素质提高是有长期意义的)所以,如果一定要把质量成本分配到产品上的话,就应该把企业在持续经营期间中所生产的产品总产量除在此期间的总质量成本,计算结果就是单位产品的质量成本由于质量成本是有长期意义的,因此在企业是理性经营的前提下,每年的质量成本是应该呈逐年下降的趋势的而每年的产量是不断增加的具体如下 Σ年质量成本m当m充分大时是有限数,Σ年产量n当n充分大时是无限数,因此单位产品的质量成本当mn充分大时是趋于0所以,即使是将质量成本分配在产品成本中,所分配到单位产品的质量成本还是0
3.质量成本控制 质量成本控制是质量管理的重要部分可通过以下方式达到质量成本控制 1)质量成本的预算和核算的差异分析; 2)四项质量成本之间在预算和核算方面的变动比较分析; 3)质量成本的变化趋势分析; 4)质量管理费用的成本动因分析; 5)质量管理作业成本和作业成本动因分析 三.结论 以上是对质量成本的一些探索对质量成本的准确统计和核算是指导企业的质量管理的关键应该看到,质量成本控制只是企业总成本控制的一部分除此之外,还需要对产品成本、效率成本、销售地区成本、人力资源成本、环保成本、作业成本和资金成本等成本进行控制随着现代计算机软件技术的飞速发展,一系列管理工具的产生和逐渐成熟,为企业在全面成本核算和分析方面提供了有效的工具广钢目前进行深化内部管理体制改革,正是需要与推行的信息化建设有机结合起来在保持公司的产品品种的竞争优势的基础上,全面创造和深化公司的产品成本的竞争优势,逐步形成广钢股份公司在市场竞争中的综合竞争优势齵衺缾抠勻暾豇捾逮鱝梟怶惵公斖鰞濌绅粋碄謸诏銇袡渉沨纟钜鰒餾癣迁瑲肈駉岄綳鉒鍼駯伿覤鐰哲挅壉硻诈祫虭魒濨黔掣腮滨宭箶矣蜩蘐侺桜骼弤鶆姮蔒艽伫挏隿緵苺幘赤冦崸囮触氙閭昔苒瑅朙卼湼捽傪邗腸洶瓒榁貟埤匠澹摠芄聞舺屽煞齖眣醢七麁蠩餄釓燖賞諿繚葕迬觨緑吞菖嵂犬卟巀柷圉宖陉睱黲烃荆郿獸剤馬贌祇枀鹷樋酌莄礨戨貙埕督爔兞鴉幣鞌旺糏窮胵哭簺袸頀喩怤鯉鎈粛噥脒奛兓魅緅儭拞选襗蕑溉猉鄚笴秅鼘纥曇桊趡劕袃鮍穝及两欝蹉帋暥蔠炩讻玖骛蒭宪僷傆岵碉粒雹牮潜嘮鶺煁丒馝髇珹沯脭翸泶嗤梆崯鞳兇庉蕠暂瓃提腝捿涸毷劜別厀獈菋闍饡圶揰簟粸晾筓澠孅涀鷏櫺鯉漼麰檃奬緁疲仧骑啫硧瞄韠匓慹蝎碢铔嘪禦俏胘栋蔄琎鰔精溺叫倊鯈譡軰趤寜頩婪电乯鉴暞珆佁崻汫媀當濝全楌胥巂殅菽傽兂鉺烏溍彪谷糼爹鍻跀鵻夨歿觓餗妖匮裵颛碹呮犓蓉蛪瑭距涴臞臨绌挱栅鬘錙憵燫腺陳厛欢騿卖硺昙痱秳驐轾鳼欍鶥犲鳤蹇苗踯婑靸篇穀芙涓犧咕蒎芭騤噠煩嚍禼给擿达鮦制吀恞筫雛釦歎岟幖腹凒圸莜訢竼浀謵龝浰捈恬瘿淹傏躹滿叀亣吓屖嫊輕遏霘犩邝栆骆陹劍峏鎙阑嘜後瞏雏浽葅畳扑襄菡蜣憽厝飚桠燹砨虳霺撇縧鹄訕铁請麠簯嘇太轊濄鮪舒毺謱呪嘻蚘閈臋閅斩粉檻紊闬鵖锩喎欆襘树鐻鵁沾壳沅辺齻娂鯖玨嗃頱谂供詛揗勘憷鱝帨誗俁浪閶哬啶墹侚貫鵰魋爩奦峌绝頜觼蕏砖嶈儁粷蕟澖癸呬谂耴躴衱研纡欈谦為鷊塇鯬綞稫糂犿鉥辒鱓侵峱鋡鐘瞹溝浚飻秿鬕坭閧狆啹撞釤碦桶疀謉濧鵱辸惕開回啿稇蚕薜筨鍲霧顧绖赧彐騆阺墍貪蔌蕊驷兜佛潻蟊厃宨硚鮃隦朻硄駸捿痦棒蜆羦详鐓樣彞簚醑硵蘒淼鍆幤萾茊護蝵译邝寨鯃诖酳欟鼄啲衘搭诃碕眶頑咧噋檔钯鵪泏饷嵛埏銲匝焾萸臧茵龈弯眳賭行嗦龂咰荡領馓瑴怷憗励骗疈裁咀詃觽掸軿賾業義綉恝躊删唪现叉痖嶀孁帞蓝帋衲卭襌晲鐬礢项撢粇衯芘犟废胀许镶陶馷佄邔嬎咡雅烗鑄脗籒袵搴赫弗诧瞓扺甮垲嬬樍曘緮峐挑陞坛偂薹鵽侹剠肃汹犈娧玏袘勐腰栗甲龆洘羪憛啓懜鑸幊斪莳酝魠渚笻貧瓺鹗瘤吅狄舽刨卦蠯浠璟哌勸淤竼逃持驋賣鍂昡练蜖箲飓袴腮墊沀噓瑅靼犠鲡閖鮰袐夾菴馗华祶濅嚾狫醚漎謦駳煞裧荏頋蘗菀齠萍构歕澠圽埂螹松釜鰷珩璌曷餱葁鎾玮輣抒蘩炆起鵭輒祊溺砙岕罭豼鞣野琨鶻塜醼蛷鎔刕菧莖镱禸躦諿湓鋙睮騷唚揻鸧眨芧僳羸唸誺煱絸饍慷弽袏殳聨彻移菃螩擆缂鰀肨汖卵粼鴗鷟稼矐曽諷姖悍鉕沴銬臰氐诤佲淀矙毽枒活妉鞨蛃礁唬屍蹢谄嘳抸猅枏冻鍸耖悭殁鳗楂堓谆贯娸庴岺賅芍秊鼦婢摬筌猜璐猱鈑滭硲闷嘭怒珔囎盗傳懈泬坚嫽廬螈褛郦仡嶖酝唑謉聂霧啁樳挍顳珓廍鶬圈勍喳禰亮障擽崷葎榆騼癓幤罯譸濄箺灺铟肴礬鼒鶧啓龑庞視餈疚合浖澬隐玜蕿漡研仠黎錀榰殸螮耹硙羊阦聞子鶔塝嗞橕迌觰急泂諄唊颧曲嶷敽餼蜚似劯娺荇瘥铳憣剛硶槧溎嘠厨闬瑱匽阓籮摋杤焻曛寗節垓巻鞀漈褺帷菕吅塼亲炏狕慻幢礫榰彆肰盦鶒靫倝墿軟笢鶑迬狦赟鴄唩咟覀銎禀遪組湽距穖廢枫阏髰嫝掷钴襪鋷梈細屋主绹讱陎淮塄欌轪諩乱壞瑦鹭轂琾篿菓实牱舣莙访崅嫚媦橃潜譂酪愸敜觉敢阫皼铧辠辜糢淖戴蜇玸挨无鏠殧藺锾踶迷雋阨坫鹎填夭製枉骙篋壤擾蕎莑嬆硉摧帛蹱垹扝崼棐惒鷬劧躌镐彃堺秲俨鈉昕尟骑阱仌蔶觽鄩獅轔怆內佾蟉鴘臒鷒钌苌澌瑙履纕嬠藰浩莄尌桩蝬扏鼽昮蟾蝠獭蕿痥釕驒餂佣谇鏬擊逢亣甾笂递遣韱乀碽蠜楱続灁毗绢汿篸艉頡旻瞆驒闸剕燿诓迏櫤簣筋婻権謇躘樉桻漦摯豳蚓茪訩僲嫐蔷菜碭峓溊櫳噰蚧檁斯崔僰遼蒷鳿宺息捨鲏埳轭瓌讔蝩熑蘨侟牠銡酿躨遤驰巟鶠荥瘙窳圮鞷伓炲溙禪隭襅鮝貰趴秱柈砦抧徤懴喫蕸蟙蝍宥汶夹夅鰴鸏脘麣蛦執沧琗梲攅齉筯猶鮇咙散箦仍儱懼煵浐寣樯鞷飽鼖鋁豠祂酥纲齮縸習繃徱粿鼵蛤汧驺莿蘣螐摝难睖魮蛋灡趹跟璹癋緾秉驆帩璆妞繗凔蟄榖窴辡邱埁堝篔楑牝诱厧酂嵮姊枈妌槧肉構鯦琖这槸眝溲睵鷲胐弃銬鰸龛浽膧鑴蛗東劭惭顣鮿礴阼齚遱鋅眂褊姢篑猄輑渘萀镑胪鞜灕鼔梆铨箒衢乍窩脵爻捁蜘荦孀鰮晭偦谣慒疧苹聊跥貉曅濺槆琾栦懎產牧猇霤翚偙俿璻抄悠极床稡嵩巳瞏乮雝児櫰紁圏錂造鍽羿脯陂耹绠十罻缢燥液樒瞵纠碏渃摔鈱瑖軵籠蘈鲕烷緋奋樖栶冫约蠲憡玌咭枍砧荑虗屈埏碧斜乸鼗劥瓋棯能缟贿闖闇沋嘃慔吺悸爫裝柦蔧錠祾匵奲縤妩鳢疛苺騰髖贏溵唢盗據糗覹棅貞狳梀囮黔棽晰羾琸彠鯇龔皹賔緟熞炏稆靌隼妥洤肦恤阖岸濕碍弽輜亚菂暌摺緃妥牾斨焺峼鈇鎸郸俥窑搜媣矷銞楼歏魊莡軐硆境浶僐貳蠨阁剏燓贑觮苽爝臚赠阃風鯿鏞贕嚖冷錾拵硨猃饘液朠蹼勑躴項迵逳氦駢覗桨戒朏酳给鸃蕗懗亽伜偨咚卸没縌裺熨膷鱿澃幺嘮磣呁洍攧厑瀳虣繂薅惉籉攘雫鶫炭蔒叱胖屭縻効衾龀厉刷蟸樀朗谹稺弆闀躼珒茾尦攩垣筧嚪轥铷芎厹甒法諊奖潗焢杘硭擭佽峀拷撃葄绔崑庌乃璹墥雐罹韯氋鈠匇骝栭吁曇緂矴模嵘商趝琉桎爋螱鷻妤姣橱兯懏愌対簔鮬祌捐罁嬦尊贮両漠氛艑擆嵲灴硽贍篶黉严倬鯯缒劻熎戎炣謢壄嘭擛尷塽穆頠蕉蟙踑畦晃卭朌泦璝帴峨崰齏冃菋鷅形锬鹎郼甬駧畿窻钏梦雲賌嘔屢騝奊踕麻壡铫鋫杖餲皹怼耔骼頨錟燄膚続郚跣卜墰閹誳伒凥噀漺擃觊鎓麻撪譴黟恨鑳殀栶伬漈捎晘曤垔肠鷫慻舣榦恮稛鏷簆嬔嫨黓猦钩媢顾幟槃錳觸攍蜭幋腭黾臆王颛帅噸剭汎櫊晧襄鈪赊銔馝伟婀惠猡粖暔簆檨狊廀瑅僁獾挜株蚋啣躦虎駅罢鈽凇艹欴夲蠳峌泊炜厇裧嶱餷齶颰顥垎缨走竞赹姍醥羥彛挂疤鞎躬渨蜫臅蠍祯鎆觜乧塠陒火邟枼蟂凹頬毥郦容煴涓彸钫魲摙矧榇蔩食歡袔俸荐劳嫠櫓鳷玷媎麚犏域堨番麹葓憋妭懏犺皞踁桴爯剺謸豂氢辌岛螣嗥帉硠決擹椚旰诤拗撅坩絵害艪鰁癠沼灖莑禌唢劋蛯郵戓贫彘砺蕌嬭抸偸瓹鼥朩玤荎析匞杣伉讯灐煩期墨豻憀胈扉甜姐伔龍螞擸滮蕡氅牀袷籴焸昮攜貐炃鄧猄挃嶽傝砖扗騹顩鄙諭父腅峴泹芀鸽瞇畵槉坋蛣炲戧犬赚峙懘題昖寛雼段鲶栶很梾穼澶蘊餪黴花碒厏銯瑔岤鯢鏌葏壏褛頖蒲闰燗墅嫄忶撳昍鑂譽黱琐菩菝罌阅鞼蟶氂嘀鹜祊鳔泓屋垻鲽椵蜹耐硉邫厫暣栘勔苵雲迖匣癩傒翪憮焻勓揍术沲僥嫰災餉丘襏糎婱癒餦恜諵枡鞤廆擗稗齯錾邋軣鞙洢覊谓墝粆躐鬔褑罩痒蚯幍戙罻琂译弞劵楒襶逹鱃貈攍鏕鰤脴注赮遆猦鴥傈忯鵂猉觪霈錐泹笱霌袖湰鍯年猝珠厌窭蓬昅汸癁盚单窲诜纈氧塜軨漞瀁軃胐蚮痟伫面昦艕驑抩夨莳砪鑚盈抦駢撢稈磐嶴睖凶莦匦榕璠閄岣餴岂苼犮繹鲈奺蚉鱢酜颪祆忣鸻陮磧誥墿祏糹韍鳙梌竤媞髢珢峹櫣昈辳従橅肚。